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會計師事務(wù)所審計報告范文1

【關(guān)鍵詞】 會計師事務(wù)所； 注冊會計師； 法律屬性； 非營利性

會計師事務(wù)所的法律屬性問題（即是否為營利性組織）是個存在爭議的問題。在脫鉤改制之前，會計師事務(wù)所是財政部門出資舉辦的事業(yè)單位，毫無疑問是不以營利為目的的社會中介機(jī)構(gòu)。脫鉤改制后，理論界和實(shí)務(wù)界多數(shù)人認(rèn)為會計師事務(wù)所是以營利為目的的企業(yè)，并對其企業(yè)屬性進(jìn)行了探討。筆者曾提出會計師事務(wù)所非營利性屬性的觀點(diǎn)，但是未深入研究論證。

一、會計師事務(wù)所營利性企業(yè)屬性的理由及其理論缺陷

綜合文獻(xiàn)，論證會計師事務(wù)所是以營利為目的企業(yè)的理由主要有：第一，注冊會計師行業(yè)與市場經(jīng)濟(jì)息息相關(guān)，會計師事務(wù)所提供的產(chǎn)品具有價值和使用價值，須遵循市場經(jīng)濟(jì)規(guī)律（價值規(guī)律）求發(fā)展。第二，會計師事務(wù)所具備營利性經(jīng)濟(jì)組織的各種特征，例如是由注冊會計師依法發(fā)起設(shè)立的社會經(jīng)濟(jì)組織，獲取相應(yīng)的服務(wù)報酬（收費(fèi)不是行政事業(yè)性收費(fèi)，屬于經(jīng)營性收費(fèi)，包含利潤因素），實(shí)行獨(dú)立核算等。第三，營利性是會計師事務(wù)所生存和發(fā)展的內(nèi)在動力，會計師事務(wù)所為了獲取最大化的經(jīng)濟(jì)利益，會努力提高審計質(zhì)量，實(shí)現(xiàn)鑒證職能和營利性的矛盾統(tǒng)一。第四，注冊會計師職業(yè)是高智能、高風(fēng)險的職業(yè)，因此也應(yīng)當(dāng)是高利潤的行業(yè)；利潤越多，反映會計師事務(wù)所向社會提供有用并符合執(zhí)業(yè)規(guī)范的商品越多，說明它對社會貢獻(xiàn)越大。

筆者認(rèn)為上述論證會計師事務(wù)所營利性屬性的部分理由存在理論缺陷，值得商榷。

（一）將會計師事務(wù)所的企業(yè)屬性與營利性屬性等同起來是錯誤的

狹義的企業(yè)是指以營利為目的的經(jīng)營組織，廣義的企業(yè)是指從事經(jīng)營性活動的組織。當(dāng)前會計師事務(wù)所是注冊會計師發(fā)起設(shè)立的、在工商行政管理部門注冊登記的有限責(zé)任公司或合伙企業(yè)，具備廣義企業(yè)具有的組織性、經(jīng)營性和法定性三個要素。但是按照企業(yè)的宗旨和目的，企業(yè)可以分為營利性企業(yè)和非營利性企業(yè)，并不是所有企業(yè)都是以營利為目的的。會計師事務(wù)所是否具有營利性，還需要進(jìn)一步研究。

（二）將從事經(jīng)營性活動與營利性等同起來也是不對的

根據(jù)兩大法系普遍接受的法理，“非營利性”并非意味著禁止賺取利潤，而是對所賺取利潤的分配限制。所謂“營利性”就是股東投資于公司的根本目的是賺取資本利潤，公司的經(jīng)營目的是獲得利潤并且把利潤分配給股東。會計師事務(wù)所從事審計活動，要遵循成本效益原則，收取一定金額的審計費(fèi)用（屬于需要依法納稅的經(jīng)營性收費(fèi)），獲取一定的利潤，是一種經(jīng)營性活動。但是從事經(jīng)營性活動與會計師事務(wù)所“非營利性”并不矛盾。非營利性組織可以從事營利性的商業(yè)活動，非營利性組織提供的服務(wù)可以不免費(fèi)；根據(jù)國家的規(guī)定收取合理的費(fèi)用，以確保成本，略有盈余，對于維持非營利性組織生存和發(fā)展是非常必要的。如果會計師事務(wù)所不將獲取的利潤分配給合伙人（股東），而是由注冊會計師享有審計費(fèi)用的所有權(quán)，會計師事務(wù)所只是代注冊會計師收取審計費(fèi)用，在依法繳納稅金、扣除有關(guān)成本費(fèi)用后的余額（即利潤）歸還給注冊會計師所有，此時的會計師事務(wù)所就是一個為注冊會計師執(zhí)業(yè)提供服務(wù)的非營利性組織。在實(shí)踐中，有的會計師事務(wù)所是按非營利性組織運(yùn)作的。

（三）雖然注冊會計師審計是服務(wù)于市場經(jīng)濟(jì)的，但是服務(wù)于市場經(jīng)濟(jì)的機(jī)構(gòu)并不一定都是營利性的機(jī)構(gòu)

注冊會計師審計是為會計信息提供鑒證，這點(diǎn)與公證機(jī)構(gòu)的職能類似；而公證機(jī)構(gòu)也是服務(wù)于市場經(jīng)濟(jì)的機(jī)構(gòu)，但是法律卻明確規(guī)定公正機(jī)構(gòu)不以營利為目的；以審計服務(wù)于市場經(jīng)濟(jì)來論證其營利性是不能成立的。另外，實(shí)行獨(dú)立核算也并不是營利性組織的特征，非營利性的事業(yè)單位也實(shí)現(xiàn)獨(dú)立核算。

二、單純以營利為目的，在實(shí)踐中必然導(dǎo)致審計行為商業(yè)化

合伙人（股東）是會計師事務(wù)所的所有者，對利潤享有分配權(quán)，導(dǎo)致合伙人（股東）將自己看成“老板”，在經(jīng)營、管理會計師事務(wù)所和執(zhí)行審計業(yè)務(wù)中以獲取利潤為唯一目標(biāo)。創(chuàng)辦會計師事務(wù)所以獲取資本利潤為目標(biāo)，吸引資金所有者（商人）來投資會計師事務(wù)所。例如有的會計師事務(wù)所實(shí)際控制人不是注冊會計師，而是某些掌握審計業(yè)務(wù)來源的機(jī)關(guān)、組織（工商、稅務(wù)機(jī)關(guān)，稅務(wù)師事務(wù)所以及銀行等）或者這些機(jī)關(guān)、組織的工作人員；又如有的合伙人（股東）既不執(zhí)行業(yè)務(wù)，也不在審計報告上簽字，成為純粹的資本利潤獲取者。

在客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受和保持中，僅考慮能夠獲取多少業(yè)務(wù)收入，很少考慮或根本不考慮勝任能力、獨(dú)立性、客戶是否誠信以及該項目是否可以承接等。審計市場上還出現(xiàn)了“薄利多銷”的商業(yè)思維，采用價格策略（包括降低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)、支付回扣等）招攬業(yè)務(wù)、增加收入。執(zhí)行審計業(yè)務(wù)時采用成本策略（包括簡化審計程序、降低審計質(zhì)量等）以提高利潤，放棄業(yè)務(wù)質(zhì)量和職業(yè)道德。員工人數(shù)一定的情況下，完成的審計項目數(shù)量越多，會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)收入越高。某個審計項目收費(fèi)一定的情況下，項目組成員越少、所花時間越少，審計成本就越低，利潤也就越高。追求審計質(zhì)量就必定要在一個審計項目上花更多的時間，則能完成的審計項目數(shù)量必定就少，因此在審計報告使用人無法辨別（或者不需要辨別）審計報告質(zhì)量的情況下，追求審計質(zhì)量是與會計師事務(wù)所營利性相沖突的（上述“會計師事務(wù)所為了獲取最大化的經(jīng)濟(jì)利益，會努力提高審計質(zhì)量”的理由是不符合實(shí)際的）。此時，會計師事務(wù)所評價注冊會計師的唯一標(biāo)準(zhǔn)就是完成了多少業(yè)務(wù)、收取了多少業(yè)務(wù)收入。為了降低勞動力成本，合伙人（股東）傾向聘任未取得注冊會計師資格的員工擔(dān)任審計項目負(fù)責(zé)人，或者將注冊會計師工資和業(yè)務(wù)提成比例定得很低，迫使注冊會計師加班加點(diǎn)工作、或者壓縮必要的審計工作時間和審計程序以完成較多的項目來提高薪酬水平。

審計行為商業(yè)化，會計師事務(wù)所放棄了自己的社會責(zé)任，成為地道的“商人”。行業(yè)內(nèi)以經(jīng)濟(jì)效益來評價注冊會計師的價值，而不是比較其社會貢獻(xiàn)。審計失去了其應(yīng)有的提高會計信息質(zhì)量的功能，成為一種被用來牟取高額利潤的手段。注冊會計師失去了其應(yīng)有的鑒證價值，成為了在審計報告上簽名的工具。審計本應(yīng)是提高會計信息可信賴程度，并以此提高社會誠信度的；會計師事務(wù)所一味追求商業(yè)利潤，反而制造了更多的虛假經(jīng)濟(jì)信息，給市場添了亂子，加劇了社會信任危機(jī)。社會公眾不再相信會計師事務(wù)所能夠保持客觀公正，導(dǎo)致審計公信力危機(jī)，注冊會計師行業(yè)在自殺式的、毀滅式的發(fā)展。

三、會計師事務(wù)所不應(yīng)單純以營利為目的

雖然注冊會計師是市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物，注冊會計師行業(yè)是隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展而發(fā)展的，注冊會計師要向委托人（被審計單位）收取費(fèi)用，但是“社會公眾是其唯一委托人”，注冊會計師審計要對整個社會公眾負(fù)責(zé)。對一般企業(yè)而言，產(chǎn)品的需求人和付費(fèi)人是一致的，以付費(fèi)人（顧客）為“上帝”、滿足付費(fèi)人的需要與企業(yè)追求自身利益最大化的目標(biāo)是一致的。而審計報告的需求人與付費(fèi)人是不一致的，如果會計師事務(wù)所以營利為目的，必定以付費(fèi)人為“上帝”，一旦出現(xiàn)需求人和付費(fèi)人利益沖突時，必定以付費(fèi)人利益為重，迎合付費(fèi)人非法要求或者與付費(fèi)人串通出具虛假審計報告。審計作為提高會計信息可靠性的重要途徑，既影響到審計報告使用者經(jīng)濟(jì)決策的正確性，也關(guān)系到經(jīng)濟(jì)秩序的有序性，本身對其公信力有很高的要求；審計公信力不能僅僅依靠法律的認(rèn)可，更重要的是要社會公眾對審計獨(dú)立、客觀、公正的認(rèn)可。然而審計報告使用者無法對審計報告質(zhì)量作出判斷，審計報告供給人和需求人之間存在嚴(yán)重的信息不對稱。在信息不對稱的情形下，只有明確和強(qiáng)調(diào)會計師事務(wù)所的非營利性（不單純以營利為目的），才能讓社會公眾相信會計師事務(wù)所不會為了商業(yè)利益而放棄審計質(zhì)量。

注冊會計師審計受價值規(guī)律作用的前提是：審計報告應(yīng)該成為真正具有使用價值的商品。審計報告的使用價值是提高會計信息的可信賴程度，從而會計信息使用者能夠據(jù)此作出正確的經(jīng)濟(jì)決策。然而我國企業(yè)所有者缺位，或者所有者和經(jīng)營者合一，或者大股東操縱，審計委托人往往就是被審計單位的經(jīng)營管理層，形成委托人委托注冊會計師來監(jiān)督自己的尷尬局面。因此對審計委托人來說，審計報告沒有使用價值，其委托審計僅是滿足國家的強(qiáng)制審計要求、向有關(guān)部門提供一份“審計報告”書面材料。小股東是股市中的投機(jī)者，主要關(guān)注的是股票價格的漲落而不是企業(yè)發(fā)展?fàn)顩r，不關(guān)心審計報告的質(zhì)量，還可能歡迎注冊會計師出具虛假報告來促使股價上漲。審計報告的其他使用者如債權(quán)人（銀行）、工商稅務(wù)等政府監(jiān)管機(jī)關(guān)也沒有尋求真實(shí)會計信息的動力，沒有在真正意義上使用審計報告，沒有高質(zhì)量的審計需求。注冊會計師投入審計項目的勞動越多，審計報告的質(zhì)量越高，其價值也就越高。但是目前高質(zhì)量審計報告市場需求的缺失，導(dǎo)致高質(zhì)量的審計服務(wù)不能必然取得高報酬，“無價值”的審計報告卻可以在市場中高價交換。退一步講，即使審計報告使用者有審計需求，只要存在審計費(fèi)用支付人和審計報告使用者相脫節(jié)的現(xiàn)象（即審計報告使用者都是不支付審計費(fèi)用的、“搭便車”的無償使用者），“購買審計意見”就無法避免，審計的價值就無法通過價值規(guī)律來實(shí)現(xiàn)。審計報告的價值無法在市場上體現(xiàn)，決定了我們不能放任審計服務(wù)受價值規(guī)律的作用，不能實(shí)現(xiàn)審計收費(fèi)的市場調(diào)節(jié)，而必須實(shí)行政府指導(dǎo)價，嚴(yán)禁以降價的方式進(jìn)行惡性競爭。

認(rèn)為：生產(chǎn)力決定生產(chǎn)關(guān)系；生產(chǎn)力系統(tǒng)中的獨(dú)立的實(shí)體性因素包括勞動者、勞動資料（主要是生產(chǎn)工具）和勞動對象（勞動資料和勞動對象合稱生產(chǎn)資料）；生產(chǎn)關(guān)系包括生產(chǎn)資料的所有制形式、人們在生產(chǎn)中的地位及其相互關(guān)系和產(chǎn)品的分配方式三個方面的內(nèi)容；生產(chǎn)資料的所有制形式在生產(chǎn)關(guān)系體系中起著決定性的作用，它決定了后兩個方面。會計師事務(wù)所的勞動資料主要是計算機(jī)等辦公設(shè)備（生產(chǎn)工具）、勞動對象主要是被審計單位的會計信息，與需要大量的廠房、機(jī)器設(shè)備和原材料的企業(yè)相比，會計師事務(wù)所的生產(chǎn)資料簡單、所需的投資少，開展業(yè)務(wù)主要依靠注冊會計師智力活動，會計師事務(wù)所的資本實(shí)際上是注冊會計師人力資本。可以說在會計師事務(wù)所生產(chǎn)力系統(tǒng)中，勞動者（注冊會計師）是唯一的實(shí)體性因素：從事審計業(yè)務(wù)是注冊會計師在執(zhí)行業(yè)務(wù)而不是會計師事務(wù)所在經(jīng)營業(yè)務(wù)，在審計報告上簽名蓋章就是注冊會計師的執(zhí)業(yè)行為。生產(chǎn)資料在會計師事務(wù)所生產(chǎn)力系統(tǒng)實(shí)體性因素中沒有地位，決定了會計師事務(wù)所不應(yīng)該存在資本雇傭勞動的現(xiàn)象，資金資本也不能參與產(chǎn)品的分配。我們說會計師事務(wù)所的非營利性，是指其出資人不能取得資本利潤，會計師事務(wù)所的業(yè)務(wù)收入和利潤應(yīng)該歸執(zhí)業(yè)注冊會計師所有。強(qiáng)調(diào)會計師事務(wù)所的非營利性，不否認(rèn)審計活動是經(jīng)營性活動。會計師事務(wù)所的非營利性與注冊會計師獲取高額勞動報酬之間并不矛盾，相反我們承認(rèn)注冊會計師執(zhí)業(yè)活動是一種高智力、高強(qiáng)度、高難度的復(fù)雜勞動，應(yīng)該獲取高額勞動報酬（即執(zhí)業(yè)活動的高利潤）。同時合伙人（股東）雖然不能以出資者的身份取得資本利潤，但是其作為注冊會計師從事執(zhí)業(yè)活動可以獲取高額勞動報酬，而且其作為會計師事務(wù)所領(lǐng)導(dǎo)層從事內(nèi)部質(zhì)量控制和行政管理工作可以獲取一定的勞動報酬。強(qiáng)調(diào)會計師事務(wù)所不應(yīng)單純以營利為目的，合伙人（股東）不能享有他人審計違法行為獲取的利潤，才會有動力強(qiáng)化內(nèi)部質(zhì)量控制，抑制審計行為商業(yè)化，提高審計質(zhì)量。

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會計師事務(wù)所審計報告范文2

    2004年，財政部在中國證監(jiān)會等部門的配合下，組織駐各地財政監(jiān)察專員辦事處（簡稱專員辦）對5家具有證券期貨相關(guān)業(yè)務(wù)許可證（簡稱證券業(yè)資格）的會計師事務(wù)所和13家中小會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)質(zhì)量進(jìn)行了重點(diǎn)檢查，并抽查了55戶相關(guān)企業(yè)的會計信息質(zhì)量。

    檢查發(fā)現(xiàn)，深圳中喜會計師事務(wù)所是一家僅有16名注冊會計師的合伙事務(wù)所，該所內(nèi)部管理混亂，質(zhì)量控制薄弱，從2003年1月到2004年5月間共出具了 4098份審計報告，大量審計報告未履行必要的審計程序，造成了惡劣的社會影響。浙江光大會計師事務(wù)所明知杭州蕭山之江房地產(chǎn)有限公司存在虛增收入 5536萬元的問題而未在審計報告中予以指明，促成該企業(yè)騙取了AAA級企業(yè)信用等級。抽查發(fā)現(xiàn)，10戶上市公司為粉飾業(yè)績不同程度地存在會計信息質(zhì)量問題，為其提供審計服務(wù)的會計師事務(wù)所在審計中也存在審計程序不到位、收集審計證據(jù)不充分的問題，特別是對一些上市公司利用關(guān)聯(lián)方交易虛增利潤、避免連續(xù)虧損等問題，缺乏應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度，發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲嬕庖姟?/p>

    針對檢查發(fā)現(xiàn)的問題，財政部及相關(guān)專員辦依法對深圳中喜會計師事務(wù)所予以撤銷，對浙江光大會計師事務(wù)所予以暫停經(jīng)營業(yè)務(wù)，對華寅會計師事務(wù)所、天津瑞泰會計師事務(wù)所、山東東慧會計師事務(wù)所予以警告，責(zé)令普華永道中天會計師事務(wù)所、岳華會計師事務(wù)所、遼寧天健會計師事務(wù)所針對查出問題進(jìn)行整改；同時，對違規(guī)注冊會計師予以吊銷證書1人，暫停執(zhí)業(yè)6人，警告16人。此外，還將4家會計師事務(wù)所移交中國注冊會計師協(xié)會進(jìn)行行業(yè)自律懲戒，將牡丹江北龍股份有限公司等3戶企業(yè)移交有關(guān)部門進(jìn)行處理。

    財政部有關(guān)負(fù)責(zé)人透露，被處理處罰的上市公司日前已全部按要求繳納罰款、調(diào)整賬務(wù)，并針對暴露出的問題進(jìn)行了認(rèn)真整改。

會計師事務(wù)所審計報告范文3

關(guān)鍵詞：行為動機(jī) 行為選擇 行為實(shí)施

關(guān)于導(dǎo)致我國CPA出具虛假審計報告的原因，已有很多相關(guān)的研究涉及到了此問題。其主要觀點(diǎn)可歸納如下：審計委托模式的缺陷使CPA缺乏獨(dú)立性；法規(guī)不健全、對違法違規(guī)行為的懲治力度不夠；各級政府的不當(dāng)干預(yù)；審計定價不規(guī)范；會計師事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制不到位等。這些研究從多角度，有針對性的指出了導(dǎo)致我國CPA出具虛假審計報告的原因，對于有關(guān)部門對癥下藥，采取相關(guān)措施，遏制CPA出具虛假審計報告的行為有較大的參考價值。但由于這些研究的論述所占角度比較多，從多個不同的方面來論述，因此觀點(diǎn)比較龐雜，在系統(tǒng)性、條理性方面有稍許欠缺。

正是基于上述背景，本文將沿著人的行為路線來分析我國CPA出具虛假審計報告的原因，即從CPA產(chǎn)生出具虛假審計報告的行為動機(jī)，到行為選擇，再到最終行為實(shí)施這一路線，對注冊會計師出具虛假審計報告的行為及其影響因素進(jìn)行分析和論述。本文力求比較系統(tǒng)并有條理地分析和闡述導(dǎo)致我國CPA出具虛假審計報告的原因，指出其中的關(guān)鍵因素及次要因素，并在此基礎(chǔ)上，提出一些遏制我國CPA出具虛假審計報告、提高其執(zhí)業(yè)誠信水平的基本措施。旨在為進(jìn)一步探討解決問題的方法和措施提供一點(diǎn)參考。

一、審計委托模式的天然缺陷導(dǎo)致CPA產(chǎn)生出具虛假審計報告的行為動機(jī)

CPA的審計要服務(wù)于眾多的會計信息使用者，如：債權(quán)人，股東，潛在投資者等，即CPA的審計是服務(wù)于社會公眾的，因此審計的實(shí)際委托人應(yīng)該是社會公眾。但在實(shí)際運(yùn)作過程中，由于實(shí)際委托人與會計師事務(wù)所之間進(jìn)行協(xié)商簽約存在較高的交易成本，因此實(shí)際選擇會計師事務(wù)所并向其支付審計費(fèi)用的人是被審計單位的管理當(dāng)局。這即為審計委托模式的天然缺陷。

在這種存在天然缺陷的審計模式下，由上市公司與會計師事務(wù)所可以進(jìn)行雙向選擇，即上市公司可以自行選擇某家會計師事務(wù)所來對自身的財務(wù)收支以及有關(guān)的經(jīng)營管理活動進(jìn)行審計，并向其支付審計費(fèi)用。上市公司即成為了會計師事務(wù)所的客戶，他要靠為上市公司提供審計服務(wù)并獲得報酬來支持其生存和發(fā)展。因此注冊會計師有充分的理由與客戶保持良好的關(guān)系。換句話說，作為提供服務(wù)并收取服務(wù)費(fèi)用的一方——會計師事務(wù)所會本能地產(chǎn)生滿足客戶需求的心理傾向。這對于注冊會計師執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性是一個考驗。從現(xiàn)實(shí)的情況來看，有些注冊會計師就或多或少地產(chǎn)生了袒護(hù)被審單位不良會計行為，以滿足客戶需求的心理傾向。這種心理傾向往往會激發(fā)CPA產(chǎn)生提供虛假審計報告的行為動機(jī)。而追根溯源，這些情形是由審計委托模式的天然缺陷所導(dǎo)致的。

由此可見，審計委托模式的天然缺陷導(dǎo)致了CPA提供虛假審計報告的行為動

機(jī)。

二、一系列控制機(jī)制的失效導(dǎo)致CPA出具虛假審計報告的行為選擇

審計委托模式的天然缺陷導(dǎo)致了CPA提供虛假審計報告的行為動機(jī)。而從行為動機(jī)到行為選擇還有一個抉擇的過程。

當(dāng)注冊會計師發(fā)現(xiàn)上市公司有掩飾其不良會計行為的意圖時，其面臨兩個選擇，分別為：1、偏袒客戶，與上市公司合作，出具虛假審計報告；2、盡可能客觀、公正的審計上市公司的經(jīng)濟(jì)活動，并對其會計報表的合法性、公允性、會計處理的一貫性發(fā)表獨(dú)立審計意見。

下面我們將把CPA作為一個追求自身效用最大化的理性的經(jīng)濟(jì)人，從注冊會計師自身的角度進(jìn)行成本效益分析，從而闡明其如何進(jìn)行抉擇并最終進(jìn)行其行為選擇，并揭示這一抉擇過程的影響因素。

（一）對第一種選擇進(jìn)行成本效益分析

如果注冊會計師選擇與上市公司串通舞弊，發(fā)表虛假審計報告以掩飾上市公司會計報表問題，那么他的收益是花費(fèi)非常小的人力、物力、財力完成審計工作，獲得比較滿意的審計收入，并與客戶建立較好的合作關(guān)系。

CPA面臨的成本或風(fēng)險包括如下幾個方面：

1、其違法違規(guī)行為有可能被有關(guān)部門查出的風(fēng)險

目前我國注冊會計師行業(yè)實(shí)行的是行業(yè)自律監(jiān)管體系，由中國注冊會計師協(xié)會對其會員進(jìn)行監(jiān)督和管理。質(zhì)量復(fù)核是行業(yè)協(xié)會的一項自律性監(jiān)管制度。但是這種質(zhì)量復(fù)核方式并不能起到有效的監(jiān)督作用。在全國每年1000多家上市公司的審計工作底稿中，只有少數(shù)被抽查到。這就導(dǎo)致事務(wù)所存有僥幸心理，在巨大經(jīng)濟(jì)利益的誘惑下，CPA可能會出具虛假審計報。可見，我國目前對于注冊會計師以及會計師事務(wù)所的監(jiān)察力度還是很不夠的，從而使注冊會計師愿意鋌而走險。

2、可能要承擔(dān)的法律責(zé)任

涉及到注冊會計師執(zhí)業(yè)行為的法規(guī)有《公司法》、《注冊會計師法》、《證券法》、《刑法》。雖然所立的法規(guī)比較多，但是這些法規(guī)對于注冊會計師違法違規(guī)行為的處罰力度還不夠。即CPA的造假成本太低。

我國《刑法》規(guī)定，中介組織人員故意提供虛假證明材料罪，輕者判5年，重者判5至10年，并處罰金；《證券法》也規(guī)定，因中介機(jī)構(gòu)責(zé)任給投資者造成損失的，中介機(jī)構(gòu)要負(fù)賠償責(zé)任。然而，注冊會計師違反上述條款的案件雖然屢有發(fā)生，但絕大多數(shù)處罰還停留在罰款、停止執(zhí)業(yè)資格等行政處罰的層面上。而罰款這種經(jīng)濟(jì)上處罰的成本，與注冊會計師從被審上市公司得到的比較高的審計收入相比，就顯得比較微小了，因而難以起到遏制CPA出具虛假審計報告的作用。

由此可見，有法不依，執(zhí)法不嚴(yán)，處罰力度不夠，即違法成本較低，無疑助長了一部分職業(yè)道德不高的事務(wù)所及CPA的投機(jī)冒險行為，使其敢于頂風(fēng)作案，從而在客觀上助長了CPA出具虛假審計報告的行為。

當(dāng)然，隨著我國在這方面民事賠償制度的健全，未來注冊會計師以及會計師事務(wù)所出具虛假審計報告的違法成本將大大提高。

3、聲譽(yù)、信用等可能受到的負(fù)面影響

審計也是一種產(chǎn)品，也存在著市場競爭，其存在的關(guān)鍵是審計產(chǎn)品的質(zhì)量，而聲譽(yù)則是審計產(chǎn)品質(zhì)量的重要標(biāo)志之一。

從理論上來講，CPA及會計師事務(wù)所應(yīng)該公正執(zhí)業(yè)，努力保持其良好的信譽(yù)，因為對于中介組織來說，信譽(yù)對其生存及持續(xù)發(fā)展起著非常重要的作用，如果失去了投資者的信任，就沒有了立足之本。

然而，從我國的狀況來看，整個社會的誠信體系嚴(yán)重滯后于經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)在要求。由于信用體系建設(shè)的滯后，對于中介機(jī)構(gòu)（包括：會計師事務(wù)所，律師事務(wù)所、證券公司等）并沒有形成足夠的警戒和約束作用，即信譽(yù)降低所引致的成本比較低。因此在這種背景下，許多中介機(jī)構(gòu)為了一己私利，置職業(yè)道德于不顧，置中小投資者利益于不顧、置自身作為一個信用行業(yè)的名譽(yù)于不顧，淪為了上市公司作假的幫兇。事實(shí)上，社會信用的惡化加劇了中國上市公司與CPA合謀的會計造假問題，也嚴(yán)重阻礙了經(jīng)濟(jì)金融的良性發(fā)展。

綜上可見，若CPA做第一種選擇，即CPA選擇與上市公司串通舞弊，發(fā)表虛假審計報告以掩飾上市公司會計報表問題，那么他的收益是獲得比較滿意的審計收入，并與客戶建立較好的合作關(guān)系，其面臨的風(fēng)險和成本包括：違法違規(guī)行為被有關(guān)部門查出的風(fēng)險、要承擔(dān)的法律責(zé)任、聲譽(yù)、信用等受到的負(fù)面影響。總的來說，這些成本相對于收益來說是比較小的。

（二）對第二種選擇進(jìn)行成本效益分析

如果CPA做第二種選擇，即CPA選擇遵守職業(yè)道德，盡可能客觀、公正的審查上市公司的經(jīng)濟(jì)活動，并對其會計報表的合法性、公允性、會計處理的一貫性發(fā)表獨(dú)立審計意見。其獲得收益就是保持其職業(yè)操守，并樹立良好的公眾形象。但是由于目前我國還缺乏一個公正、客觀且有影響力的中介組織信用評價體系，因此這種無形收益要真正轉(zhuǎn)化為經(jīng)濟(jì)收益，還存在一些難度。此時，CPA面臨的成本是：失去客戶，收入減少。我國審計業(yè)務(wù)處于買方市場階段，會計師事務(wù)所對客戶有較強(qiáng)的依賴性，因此這種失去客戶的成本對于會計師事務(wù)所而言，是比較大的。從我國審計市場的供給來看，會計師事務(wù)所規(guī)模普遍偏小、業(yè)務(wù)收入偏低。許多哦事務(wù)所在經(jīng)濟(jì)上也不可避免地會對大客戶產(chǎn)生依賴，致使其難以獨(dú)立、客觀、公正的發(fā)表審計意見。

綜上可見，如果注冊會計師選擇與遵守職業(yè)道德，客觀、公正的審查上市公司的經(jīng)濟(jì)活動，并對其會計報表的合法性、公允性、會計處理的一貫性發(fā)表獨(dú)立審計意見。其經(jīng)濟(jì)上的收益幾乎沒有，而其成本，卻是比較大的。

（三）對兩種選擇的成本效益進(jìn)行比較

比較兩種選擇的成本和效益，第一種選擇即CPA出具虛假審計報告，從收益和成本方面均優(yōu)于第二種選擇。因此，作為理性人的CPA很有可能會做第一種選擇。所以我們認(rèn)為，一系列體制的約束及控制機(jī)制的失效導(dǎo)致CPA提供虛假審計報告的行為選擇。

三、我國會計師事務(wù)所質(zhì)量控制流于形式，因而導(dǎo)致CPA出具虛假審計報告的行為得以實(shí)施

為了確保事務(wù)所審計質(zhì)量符合獨(dú)立審計準(zhǔn)則，根據(jù)國際慣例，財政部制定頒布了《中國注冊會計師質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則》。然而，通過分析已經(jīng)暴露并接受行

會計師事務(wù)所審計報告范文4

    【關(guān)鍵詞】 始銷優(yōu)惠;聲譽(yù)投資;CPA業(yè)

    CPA的聲譽(yù)作為聲譽(yù)的一種,是從事CPA審計職業(yè)的個人(注冊會計師)和組織(會計師事務(wù)所)在審計的過程中堅持獨(dú)立、客觀、公正的原則,保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎,嚴(yán)格按照審計準(zhǔn)則發(fā)表審計意見,長期以來受到社會公眾的充分肯定和高度評價。會計師事務(wù)所的聲譽(yù)既包括了注冊會計師個人的聲譽(yù),也具體的體現(xiàn)了整個行業(yè)的聲譽(yù)。因此,關(guān)注會計師事務(wù)所的聲譽(yù)更具有現(xiàn)實(shí)價值。

    一、對我國CPA業(yè)的聲譽(yù)投資分析

    在信息不對稱和消費(fèi)者重復(fù)購買的情況下,大部分學(xué)者認(rèn)為,對我國CPA業(yè)聲譽(yù)投資分析采取始銷優(yōu)惠制度(即在開始銷售產(chǎn)品時收取低價)比較適度。那么,會計師事務(wù)所怎樣選擇聲譽(yù)策略呢?

    假定:

    條件1,審計市場上存在兩種類型的客戶(一類是質(zhì)量敏感型客戶,另一類是質(zhì)量不敏感型客戶);

    條件2,審計市場上存在尼爾遜效應(yīng)。

    會計師事務(wù)所如何選擇進(jìn)入策略呢?

    假定選擇的是面向質(zhì)量敏感型客戶收取溢價。此時,由于會計師事務(wù)所在以前未進(jìn)入該市場,未進(jìn)行過聲譽(yù)投資。消費(fèi)者認(rèn)為它進(jìn)行質(zhì)量欺詐的可能性較高,即使它提供的是真正高質(zhì)量的審計產(chǎn)品,消費(fèi)者可能仍然不相信。為了消除消費(fèi)者的疑慮,會計師事務(wù)所只有較同質(zhì)的競爭性產(chǎn)品制定更高的價格。但理性的消費(fèi)者顯然不會落入圈套,即不會從一家不知底細(xì)的會計師事務(wù)所那里以更高的價格購買在別處也可以獲得的同質(zhì)量審計產(chǎn)品。面對上述困境,聲譽(yù)低的會計師事務(wù)所只有首先面向質(zhì)量不敏感型客戶,向它們提供高質(zhì)量的審計產(chǎn)品,但收取低價。這一策略將使得該會計師事務(wù)所產(chǎn)生短期虧損,但這種虧損實(shí)際上是對聲譽(yù)的一種投資。隨著時間的推移,聲譽(yù)將首先在質(zhì)量不敏感型客戶中建立起來,逐步擴(kuò)散到質(zhì)量敏感型客戶中。當(dāng)質(zhì)量聲譽(yù)在后一部分客戶中建立起來后,會計師事務(wù)所即可以向他們收取溢價。預(yù)期的溢價總額超過會計師事務(wù)所提供低質(zhì)量審計產(chǎn)品進(jìn)行欺詐的機(jī)會成本,雙方達(dá)成均衡。

    借鑒克瑞普斯、米爾格羅姆、羅伯茨和威爾孫(Kreps 、Milgrom、Roberts and Wilson,1982)的聲譽(yù)模型(reputation model)(以下簡稱KMRW模型),對會計師事務(wù)所聲譽(yù)進(jìn)行模型化的分析。KMRW模型將不完全信息引入重復(fù)博弈,證明,只要消費(fèi)者對生產(chǎn)者的信息不完全就可能會有聲譽(yù)效應(yīng)。

    假定:

    ①會計師事務(wù)所有兩種審計質(zhì)量可以選擇:一種是低質(zhì)量的審計,即Q=0,此時其審計的單位成本為C0;另一種是高質(zhì)量的審計,即Q=1,此時其審計的單位成本為C1;且Co <C1。

    ②會計師事務(wù)所在審計的過程中其行為有兩種可能:一是誠實(shí)審計的概率為γ;二是不誠實(shí)審計的概率為(1-γ)。誠實(shí)審計的會計師事務(wù)所總是提供高質(zhì)量的產(chǎn)品(高質(zhì)量的審計報告);不誠實(shí)的會計師事務(wù)所則試圖獲取最大化的跨期利潤。

    ③在每一個時期,會計師事務(wù)所報一個審計價格,然后選擇審計質(zhì)量。

    ④審計報告使用者在后一時期才了解審計報告的質(zhì)量。

    ⑤審計價格為P。

    ⑥表示貼現(xiàn)因子δ。

    如果不誠實(shí)審計的會計師事務(wù)所在第Ⅰ期提供低質(zhì)量的審計,則能夠節(jié)省的審計成本是(C1—C0)。那么在第Ⅱ期,社會公眾了解到該會計師事務(wù)所是不誠實(shí)的時候,就會放棄使用該審計報告,會計師事務(wù)所獲取的利潤為0。

    如果會計師事務(wù)所在第Ⅰ期選擇提供高質(zhì)量的審計產(chǎn)品,則社會公眾相信會計師事務(wù)所是誠實(shí)的并愿意支付P,即使在第Ⅱ期該會計師事務(wù)所提供低質(zhì)量審計產(chǎn)品,則榨取的聲譽(yù)價值為(P-C0),那么它在第Ⅱ期可以獲得的最高利潤為δ(P-C0)。

    如果(C1-C0)>δ(P-C0),不誠實(shí)審計的會計師事務(wù)所的最優(yōu)戰(zhàn)略為:在第Ⅰ期提供低質(zhì)量審計產(chǎn)品,第Ⅱ期審計產(chǎn)品最高報價為Pγ。

    反之,如果(C1-C0)<δ(P-C0),由于提供低質(zhì)量審計產(chǎn)品而節(jié)省的審計成本小于誠實(shí)聲譽(yù)的價值,不誠實(shí)的會計師事務(wù)所在第Ⅰ期可能會模仿誠實(shí)的會計師事務(wù)所提供高質(zhì)量的審計產(chǎn)品。此時又可以分為兩種情況:

    如果(C1-C0)<δ(Pγ-C0),不誠實(shí)審計的會計師事務(wù)所在第Ⅰ期將提供高質(zhì)量的產(chǎn)品,社會公眾愿意支付的價格為P,不誠實(shí)的生產(chǎn)者獲取聲譽(yù)價值(P-Cl)。

    如果δ(P-C0)>(Cl-C0) >δ(Pγ-C0),唯一的均衡是不誠實(shí)審計的會計師事務(wù)所在提供高質(zhì)量審計或低質(zhì)量審計的產(chǎn)品之間進(jìn)行無差別的隨機(jī)選擇。保持聲譽(yù)的動機(jī)越強(qiáng)(如成本節(jié)約越低),第Ⅰ期的價格就越高。

    上述推論推廣到無限期后,得到的結(jié)論為:在早期,不誠實(shí)的會計師事務(wù)所總是提供高質(zhì)量的審計產(chǎn)品;隨后,在高質(zhì)量審計和低質(zhì)量審計之間隨機(jī)選擇;最后,提供低質(zhì)量審計產(chǎn)品。如果時間充分長,貼現(xiàn)因子δ充分接近1,即使會計師事務(wù)所誠實(shí)審計的概率很小,也會導(dǎo)致可觀的聲譽(yù)投資。其實(shí),某一會計師事務(wù)所的聲譽(yù)是相對于其他會計師事務(wù)所而言的,選擇的參照系不同,得出的結(jié)果自然也不同。例如,“四大”之間的對比,可能不存在多少聲譽(yù)上的差別;區(qū)域性的大型會計師事務(wù)所和“四大”相比,亦無聲譽(yù)可言,但是,和一些小型會計師事務(wù)所相比,它可能具有較高的聲譽(yù)。

    二、營造良好的聲譽(yù)投資機(jī)制,促進(jìn)CPA業(yè)發(fā)展

    正如分析的結(jié)果:中國CPA業(yè)還不存在明顯的聲譽(yù)。因此,營造良好的聲譽(yù)機(jī)制是CPA業(yè)必然選擇。

    第一,營造良好CPA聲譽(yù)投資的內(nèi)部機(jī)制。具體要做好以下工作:首先,積極強(qiáng)化會計師事務(wù)所聲譽(yù)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。內(nèi)因是根本,只有科學(xué)地設(shè)計會計師事務(wù)所組織形式和內(nèi)部管理制度,才能保證會計師事務(wù)所創(chuàng)建聲譽(yù)有堅實(shí)的內(nèi)部基礎(chǔ)。為此,會計師事務(wù)所在組織結(jié)構(gòu)上,定位于能較好地創(chuàng)建審計聲譽(yù)的有限合伙責(zé)任制;在人事管理上,合理設(shè)置組織機(jī)構(gòu)、明確分工制度、創(chuàng)新薪酬激勵機(jī)制、加強(qiáng)對員工招聘、管理和控制后續(xù)教育等;在業(yè)務(wù)管理上,采取有效的審計項目質(zhì)量控制措施,重視和加強(qiáng)檔案管理;在財務(wù)管理上,健全財務(wù)管理制度,合理積累和使用會計師事務(wù)所事業(yè)發(fā)展基金和風(fēng)險防范基金,完善會計師事務(wù)所的剩余收益分配制度。在道德管理上,規(guī)范會計師事務(wù)所最高管理層做出職業(yè)道德楷模,并根據(jù)職業(yè)道德規(guī)范,在事務(wù)所內(nèi)部構(gòu)建符合注冊會計師職業(yè)道德規(guī)范的決策流程,實(shí)施嚴(yán)明的職業(yè)道德獎懲制度,并通過持續(xù)的培訓(xùn)來強(qiáng)化道德標(biāo)準(zhǔn)等。其次,均衡處理相關(guān)利益關(guān)系。一是均衡處理短期利益與長遠(yuǎn)利益的關(guān)系。會計師事務(wù)所由于堅持獨(dú)立、客觀、公正立場,拒絕與管理當(dāng)局“合謀”可能在短期內(nèi)失去部分審計業(yè)務(wù)或其他非審計業(yè)務(wù)而減少收入,但是經(jīng)過長期的博弈較量,那些喪失獨(dú)立性,提供劣質(zhì)審計產(chǎn)品的會計師事務(wù)所必將會被淘汰出局,提供優(yōu)質(zhì)審計產(chǎn)品的會計師事務(wù)所憑借其“聲譽(yù)”必將轉(zhuǎn)換到賣方市場地位,業(yè)務(wù)數(shù)量和經(jīng)濟(jì)收入隨之也會大幅度增長。二是均衡處理會計師事務(wù)所組織利益與注冊會計師個人利益的關(guān)系。對業(yè)務(wù)能力強(qiáng)、在社會上享有廣泛聲譽(yù)的注冊會計師不僅要在所內(nèi)進(jìn)行精神表彰,并給予適當(dāng)物質(zhì)獎勵,努力塑造一批“品牌”注冊會計師;對執(zhí)業(yè)品德不高的注冊會計師要批評教育削減個人收入,直至清除出會計師事務(wù)所。使聲譽(yù)創(chuàng)造的利益能夠讓個人和組織得到享有。

會計師事務(wù)所審計報告范文5

關(guān)鍵詞：行為動機(jī) 行為選擇 行為實(shí)施

關(guān)于導(dǎo)致我國CPA出具虛假審計報告的原因，已有很多相關(guān)的涉及到了此。其主要觀點(diǎn)可歸納如下：審計委托模式的缺陷使CPA缺乏獨(dú)立性；法規(guī)不健全、對違法違規(guī)行為的懲治力度不夠；各級政府的不當(dāng)干預(yù)；審計定價不規(guī)范；會計師事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制不到位等。這些研究從多角度，有針對性的指出了導(dǎo)致我國CPA出具虛假審計報告的原因，對于有關(guān)部門對癥下藥，采取相關(guān)措施，遏制CPA出具虛假審計報告的行為有較大的價值。但由于這些研究的論述所占角度比較多，從多個不同的方面來論述，因此觀點(diǎn)比較龐雜，在系統(tǒng)性、條理性方面有稍許欠缺。

正是基于上述背景，本文將沿著人的行為路線來分析我國CPA出具虛假審計報告的原因，即從CPA產(chǎn)生出具虛假審計報告的行為動機(jī)，到行為選擇，再到最終行為實(shí)施這一路線，對注冊會計師出具虛假審計報告的行為及其影響因素進(jìn)行分析和論述。本文力求比較系統(tǒng)并有條理地分析和闡述導(dǎo)致我國CPA出具虛假審計報告的原因，指出其中的關(guān)鍵因素及次要因素，并在此基礎(chǔ)上，提出一些遏制我國CPA出具虛假審計報告、提高其執(zhí)業(yè)誠信水平的基本措施。旨在為進(jìn)一步探討解決問題的和措施提供一點(diǎn)參考。

一、審計委托模式的天然缺陷導(dǎo)致CPA產(chǎn)生出具虛假審計報告的行為動機(jī)

CPA的審計要服務(wù)于眾多的會計信息使用者，如：債權(quán)人，股東，潛在投資者等，即CPA的審計是服務(wù)于公眾的，因此審計的實(shí)際委托人應(yīng)該是社會公眾。但在實(shí)際運(yùn)作過程中，由于實(shí)際委托人與會計師事務(wù)所之間進(jìn)行協(xié)商簽約存在較高的交易成本，因此實(shí)際選擇會計師事務(wù)所并向其支付審計費(fèi)用的人是被審計單位的管理當(dāng)局。這即為審計委托模式的天然缺陷。

在這種存在天然缺陷的審計模式下，由上市公司與會計師事務(wù)所可以進(jìn)行雙向選擇，即上市公司可以自行選擇某家會計師事務(wù)所來對自身的財務(wù)收支以及有關(guān)的經(jīng)營管理活動進(jìn)行審計，并向其支付審計費(fèi)用。上市公司即成為了會計師事務(wù)所的客戶，他要靠為上市公司提供審計服務(wù)并獲得報酬來支持其生存和。因此注冊會計師有充分的理由與客戶保持良好的關(guān)系。換句話說，作為提供服務(wù)并收取服務(wù)費(fèi)用的一方——會計師事務(wù)所會本能地產(chǎn)生滿足客戶需求的心理傾向。這對于注冊會計師執(zhí)業(yè)的獨(dú)立性是一個考驗。從現(xiàn)實(shí)的情況來看，有些注冊會計師就或多或少地產(chǎn)生了袒護(hù)被審單位不良會計行為，以滿足客戶需求的心理傾向。這種心理傾向往往會激發(fā)CPA產(chǎn)生提供虛假審計報告的行為動機(jī)。而追根溯源，這些情形是由審計委托模式的天然缺陷所導(dǎo)致的。

由此可見，審計委托模式的天然缺陷導(dǎo)致了CPA提供虛假審計報告的行為動

機(jī)。

二、一系列控制機(jī)制的失效導(dǎo)致CPA出具虛假審計報告的行為選擇

審計委托模式的天然缺陷導(dǎo)致了CPA提供虛假審計報告的行為動機(jī)。而從行為動機(jī)到行為選擇還有一個抉擇的過程。

當(dāng)注冊會計師發(fā)現(xiàn)上市公司有掩飾其不良會計行為的意圖時，其面臨兩個選擇，分別為：1、偏袒客戶，與上市公司合作，出具虛假審計報告；2、盡可能客觀、公正的審計上市公司的活動，并對其會計報表的合法性、公允性、會計處理的一貫性發(fā)表獨(dú)立審計意見。

下面我們將把CPA作為一個追求自身效用最大化的理性的經(jīng)濟(jì)人，從注冊會計師自身的角度進(jìn)行成本效益分析，從而闡明其如何進(jìn)行抉擇并最終進(jìn)行其行為選擇，并揭示這一抉擇過程的影響因素。

（一）對第一種選擇進(jìn)行成本效益分析

如果注冊會計師選擇與上市公司串通舞弊，發(fā)表虛假審計報告以掩飾上市公司會計報表問題，那么他的收益是花費(fèi)非常小的人力、物力、財力完成審計工作，獲得比較滿意的審計收入，并與客戶建立較好的合作關(guān)系。

CPA面臨的成本或風(fēng)險包括如下幾個方面：

1、其違法違規(guī)行為有可能被有關(guān)部門查出的風(fēng)險

我國注冊會計師行業(yè)實(shí)行的是行業(yè)自律監(jiān)管體系，由注冊會計師協(xié)會對其會員進(jìn)行監(jiān)督和管理。質(zhì)量復(fù)核是行業(yè)協(xié)會的一項自律性監(jiān)管制度。但是這種質(zhì)量復(fù)核方式并不能起到有效的監(jiān)督作用。在全國每年1000多家上市公司的審計工作底稿中，只有少數(shù)被抽查到。這就導(dǎo)致事務(wù)所存有僥幸心理，在巨大經(jīng)濟(jì)利益的誘惑下，CPA可能會出具虛假審計報。可見，我國目前對于注冊會計師以及會計師事務(wù)所的監(jiān)察力度還是很不夠的，從而使注冊會計師愿意鋌而走險。

2、可能要承擔(dān)的責(zé)任

涉及到注冊會計師執(zhí)業(yè)行為的法規(guī)有《公司法》、《注冊會計師法》、《證券法》、《刑法》。雖然所立的法規(guī)比較多，但是這些法規(guī)對于注冊會計師違法違規(guī)行為的處罰力度還不夠。即CPA的造假成本太低。

我國《刑法》規(guī)定，中介組織人員故意提供虛假證明材料罪，輕者判5年，重者判5至10年，并處罰金；《證券法》也規(guī)定，因中介機(jī)構(gòu)責(zé)任給投資者造成損失的，中介機(jī)構(gòu)要負(fù)賠償責(zé)任。然而，注冊會計師違反上述條款的案件雖然屢有發(fā)生，但絕大多數(shù)處罰還停留在罰款、停止執(zhí)業(yè)資格等行政處罰的層面上。而罰款這種經(jīng)濟(jì)上處罰的成本，與注冊會計師從被審上市公司得到的比較高的審計收入相比，就顯得比較微小了，因而難以起到遏制CPA出具虛假審計報告的作用。

由此可見，有法不依，執(zhí)法不嚴(yán)，處罰力度不夠，即違法成本較低，無疑助長了一部分職業(yè)道德不高的事務(wù)所及CPA的投機(jī)冒險行為，使其敢于頂風(fēng)作案，從而在客觀上助長了CPA出具虛假審計報告的行為。

當(dāng)然，隨著我國在這方面民事賠償制度的健全，未來注冊會計師以及會計師事務(wù)所出具虛假審計報告的違法成本將大大提高。

3、聲譽(yù)、信用等可能受到的負(fù)面

審計也是一種產(chǎn)品，也存在著市場競爭，其存在的關(guān)鍵是審計產(chǎn)品的質(zhì)量，而聲譽(yù)則是審計產(chǎn)品質(zhì)量的重要標(biāo)志之一。

從上來講，CPA及師事務(wù)所應(yīng)該公正執(zhí)業(yè)，努力保持其良好的信譽(yù)，因為對于中介組織來說，信譽(yù)對其生存及持續(xù)起著非常重要的作用，如果失去了投資者的信任，就沒有了立足之本。

然而，從我國的狀況來看，整個的誠信體系嚴(yán)重滯后于發(fā)展的內(nèi)在要求。由于信用體系建設(shè)的滯后，對于中介機(jī)構(gòu)（包括：會計師事務(wù)所，律師事務(wù)所、證券公司等）并沒有形成足夠的警戒和約束作用，即信譽(yù)降低所引致的成本比較低。因此在這種背景下，許多中介機(jī)構(gòu)為了一己私利，置職業(yè)道德于不顧，置中小投資者利益于不顧、置自身作為一個信用行業(yè)的名譽(yù)于不顧，淪為了上市公司作假的幫兇。事實(shí)上，社會信用的惡化加劇了上市公司與CPA合謀的會計造假，也嚴(yán)重阻礙了經(jīng)濟(jì)的良性發(fā)展。

綜上可見，若CPA做第一種選擇，即CPA選擇與上市公司串通舞弊，發(fā)表虛假審計報告以掩飾上市公司會計報表問題，那么他的收益是獲得比較滿意的審計收入，并與客戶建立較好的合作關(guān)系，其面臨的風(fēng)險和成本包括：違法違規(guī)行為被有關(guān)部門查出的風(fēng)險、要承擔(dān)的責(zé)任、聲譽(yù)、信用等受到的負(fù)面影響。總的來說，這些成本相對于收益來說是比較小的。

（二）對第二種選擇進(jìn)行成本效益

如果CPA做第二種選擇，即CPA選擇遵守職業(yè)道德，盡可能客觀、公正的審查上市公司的經(jīng)濟(jì)活動，并對其會計報表的合法性、公允性、會計處理的一貫性發(fā)表獨(dú)立審計意見。其獲得收益就是保持其職業(yè)操守，并樹立良好的公眾形象。但是由于我國還缺乏一個公正、客觀且有影響力的中介組織信用評價體系，因此這種無形收益要真正轉(zhuǎn)化為經(jīng)濟(jì)收益，還存在一些難度。此時，CPA面臨的成本是：失去客戶，收入減少。我國審計業(yè)務(wù)處于買方市場階段，會計師事務(wù)所對客戶有較強(qiáng)的依賴性，因此這種失去客戶的成本對于會計師事務(wù)所而言，是比較大的。從我國審計市場的供給來看，會計師事務(wù)所規(guī)模普遍偏小、業(yè)務(wù)收入偏低。許多哦事務(wù)所在經(jīng)濟(jì)上也不可避免地會對大客戶產(chǎn)生依賴，致使其難以獨(dú)立、客觀、公正的發(fā)表審計意見。

綜上可見，如果注冊會計師選擇與遵守職業(yè)道德，客觀、公正的審查上市公司的經(jīng)濟(jì)活動，并對其會計報表的合法性、公允性、會計處理的一貫性發(fā)表獨(dú)立審計意見。其經(jīng)濟(jì)上的收益幾乎沒有，而其成本，卻是比較大的。

（三）對兩種選擇的成本效益進(jìn)行比較

比較兩種選擇的成本和效益，第一種選擇即CPA出具虛假審計報告，從收益和成本方面均優(yōu)于第二種選擇。因此，作為理性人的CPA很有可能會做第一種選擇。所以我們認(rèn)為，一系列體制的約束及控制機(jī)制的失效導(dǎo)致CPA提供虛假審計報告的行為選擇。

三、我國會計師事務(wù)所質(zhì)量控制流于形式，因而導(dǎo)致CPA出具虛假審計報告的行為得以實(shí)施

為了確保事務(wù)所審計質(zhì)量符合獨(dú)立審計準(zhǔn)則，根據(jù)國際慣例，財政部制定頒布了《中國注冊會計師質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則》。然而，通過分析已經(jīng)暴露并接受行

政處罰的審計失敗案例（如：大慶聯(lián)誼、深圳原野、瓊民源、紅光實(shí)業(yè)、東方鍋爐、銀廣夏等）可以發(fā)現(xiàn)，注冊會計師之所以出具了嚴(yán)重失實(shí)的審計報告并導(dǎo)致審計失敗，很大程度上是因為注冊會計師未能盡職盡責(zé)，執(zhí)行本行業(yè)公認(rèn)的業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)而造成的。事務(wù)所制定適合本所的質(zhì)量控制制度，其初衷是要合理保證審計質(zhì)量符合獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求。但事實(shí)表明，事務(wù)所質(zhì)量控制制度并沒有發(fā)揮應(yīng)有的保證作用。違反獨(dú)立審計準(zhǔn)則，則意味著事務(wù)所質(zhì)量控制制度失效。而導(dǎo)致這種結(jié)果的原因是：事務(wù)所質(zhì)量控制制度在執(zhí)行過程中形式重于實(shí)質(zhì)。

質(zhì)量控制是會計師事務(wù)所各項管理的核心。如果一個會計師事務(wù)所質(zhì)量管理不嚴(yán)，CPA出具虛假審計報告不能得到有效的防范，這樣以來CPA出具虛假審計報告的行為就得以實(shí)施了。事實(shí)上，會計師事務(wù)所質(zhì)量管理的不到位很可能導(dǎo)致一些嚴(yán)重的后果，如：因某一個人或某一部門的原因而使整個會計師事務(wù)所受損甚至破產(chǎn)。

四、

綜上所述，審計委托模式的天然缺陷導(dǎo)致了CPA產(chǎn)生提供虛假審計報告的行為動機(jī)；CPA監(jiān)督體制落后、違法懲治力度不足、信用體系建設(shè)滯后等控制機(jī)制的失效導(dǎo)致CPA提供虛假審計報告的行為選擇；我國會計師事務(wù)所質(zhì)量控制流于形式最終導(dǎo)致CPA出具虛假審計報告的行為得以實(shí)施。

從上面的分析，我們得到如下的啟示：有關(guān)監(jiān)管部門可以從導(dǎo)致CPA出具虛假審計報告的諸多因素出發(fā)，來制定相應(yīng)的應(yīng)對措施，消滅或削弱這些誘發(fā)因素，從而遏制CPA出具虛假審計報告這一行為。我們認(rèn)為改進(jìn)審計委托模式是比較困難的，比較切實(shí)有效的措施應(yīng)該是：健全并完善對CPA及會計師事務(wù)所的監(jiān)督體制、切實(shí)加大對違法違規(guī)行為的懲處力度、加快建設(shè)中介組織的信用評價體系。

⑴ 黃京菁：《獨(dú)立審計目標(biāo)及其實(shí)現(xiàn)機(jī)制》，暨南大學(xué)出版社，2001年3月版。

⑵“檢討與改進(jìn):來自審計失敗案的思考”，中華會計網(wǎng)校chinaacc.com

⑶ 汪寧 逢俊:“中美財務(wù)欺詐案的幾點(diǎn)啟示”，《中國注冊會計師》，2002

年第12期

⑷ 蔡建文：《散戶宣言》，海天出版社，2000年11月版

會計師事務(wù)所審計報告范文6

[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A

[文章編號]1671-5918（2015）10-0074-03

doi：10.3969/j.issn.1671-5918.2015.10-035

[本刊網(wǎng)址]http：//hbxb.net

20世紀(jì)60年代中期以來，西方各國控告審計人員的訴訟案件急劇增加。到九十年代索賠給會計公司造成巨額損失：1991年美國的六大國際會計公司被直接索賠共計近5億美元，占其收入的9%，比1990年上升了7.7%。1992年8月，美國整個CPA職業(yè)界面臨的訴訟損失估計有300億美元。一些會計師事務(wù)所因訴訟而陷入困境甚至倒閉。我國也先后發(fā)生了深圳“原野”事件、北京“中城”事件、浙江“尖峰”事件、四川“紅光”事件、寧夏“銀廣夏”事件及“麥科特”事件等等一系列重大事件。這些事件表明，審計風(fēng)險無時不在，無處不有，而且愈演愈烈，接連引起審計理論界和職業(yè)界的震動，關(guān)于審計風(fēng)險的研究日益得到廣泛的重視。如何正確認(rèn)識審計風(fēng)險，如何有效控制審計風(fēng)險，成為審計理論界與實(shí)務(wù)界的重要課題。

一、國內(nèi)研究現(xiàn)狀

我國自1980年恢復(fù)審計制度以來，對審計風(fēng)險的認(rèn)識主要分為三個階段：（1）對審計風(fēng)險認(rèn)識的初期階段（1980年一1991年）。在這一階段注冊會計師幾乎不承擔(dān)任何風(fēng)險，其主要任務(wù)是實(shí)現(xiàn)自身的發(fā)展，并且也順利地渡過了謀生存的第一關(guān)。（2）對審計風(fēng)險的初步認(rèn)識階段（1992年-1995年）。在這一階段我國正式實(shí)施《中華人民共和國注冊會計師法》等有關(guān)法律文件，這不但標(biāo)志著對審計風(fēng)險認(rèn)識的加深，更為判定注冊會計師審計質(zhì)量提供了初步的依據(jù)。審計風(fēng)險的主要來源開始由職業(yè)內(nèi)部轉(zhuǎn)為職業(yè)內(nèi)部和外部。（3）審計風(fēng)險研究的縱深發(fā)展階段（1996年-現(xiàn)在）。在這一階段，我國對審計風(fēng)險的形成、性質(zhì)、特點(diǎn)等進(jìn)行了全面的分析和深入的研究，特別是在借助現(xiàn)代審計風(fēng)險模型的基礎(chǔ)上，加之有效的定性分析，已能比較合理的控制審計風(fēng)險。但是與不斷發(fā)展的實(shí)踐相比我國審計理論研究至今仍不成熟，特別是對于審計風(fēng)險及控制的研究。在各類關(guān)于審計的書籍中論述審計風(fēng)險的篇幅很有限，很多都是把它做為某章的一節(jié)簡單介紹，很難對其有深入的了解。現(xiàn)有的關(guān)于審計風(fēng)險的認(rèn)識散見于各審計雜志和刊物，并且僅限于定性，多數(shù)呈現(xiàn)出就風(fēng)險論風(fēng)險的局面。因此，深入研究審計風(fēng)險，特別是對于審計風(fēng)險的定量分析以及控制研究是十分必要的。

二、注冊會計師審計風(fēng)險控制存在的問題及原因

目前，許多會計師事務(wù)所的審計風(fēng)險控制還非常薄弱，往往缺乏必要的審計風(fēng)險意識和控制管理措施。結(jié)合我國的具體情況，事務(wù)所的審計風(fēng)險控制主要存在以下幾方面的問題：

（一）審計業(yè)務(wù)文書不規(guī)范。審計報告、審計決定書等審計業(yè)務(wù)文書不但是審計工作成果和質(zhì)量的最終體現(xiàn)，同時也是審計風(fēng)險的重要載體。審計業(yè)務(wù)文書的質(zhì)量直接影響到審計風(fēng)險的控制。

（二）會計師事務(wù)所體制不當(dāng)。我國的會計師事務(wù)所由于發(fā)展的時間還不長，在體制方面還存在許多有待完善的地方。根據(jù)《注冊會計師法》的規(guī)定，我國可以設(shè)立合伙制會計師事務(wù)所和有限責(zé)任制的會計師事務(wù)所。現(xiàn)在我國大約有90%的事務(wù)所采用有限責(zé)任制。合伙制這種形式，由于它的實(shí)質(zhì)是會計師以無限責(zé)任的形式承擔(dān)業(yè)務(wù)失誤或作假所造成的風(fēng)險，相當(dāng)于以自己的損失來擔(dān)保業(yè)務(wù)的質(zhì)量和真實(shí)性，因此可以彌補(bǔ)有限責(zé)任制的一些不足。但是合伙制的缺點(diǎn)也很明顯，由于連帶責(zé)任的存在，各合伙人不僅要對自身的行為負(fù)責(zé)，還要在一定程度上為其它合伙人的行為承擔(dān)責(zé)任，在某種程度上不利于事務(wù)所的穩(wěn)定，同時由于事關(guān)切身利益，也可能由于過于謹(jǐn)慎而導(dǎo)致工作效率低下。因此。對會計師事務(wù)所來說，這兩種體制都不是很合理和適用，在一定程度上增大了審計風(fēng)險。

（三）注冊會計師風(fēng)險管理制度不完善。在我國，注冊會計師風(fēng)險管理制度存在嚴(yán)重的問題，主要表現(xiàn)在：

第一，風(fēng)險管理制度執(zhí)行不力或不執(zhí)行。存在此類問題的會計師事務(wù)所雖然對審計風(fēng)險有一定認(rèn)識，并制定了相應(yīng)的風(fēng)險管理制度，但在實(shí)際業(yè)務(wù)中執(zhí)行極為不力，甚至不執(zhí)行，致使制度形同虛設(shè)。這種“有法不依”的狀況與無審計風(fēng)險管理制度沒有多大區(qū)別，要使審計風(fēng)險得到很好的控制是不可能的。

第二，風(fēng)險管理缺乏系統(tǒng)性。相當(dāng)一部分會計師事務(wù)所已經(jīng)對審計風(fēng)險加以重視，并懂得回避風(fēng)險，不再單純地追求客戶規(guī)模的擴(kuò)大，并在接受委托時對客戶進(jìn)行必要的選擇。但對審計風(fēng)險進(jìn)行管理的手段還是不系統(tǒng)的、零星的，如對風(fēng)險只是簡單評估，只涉及了部分風(fēng)險因素，沒有科學(xué)的評價和控制等等。

第三，對潛在風(fēng)險重視不夠。審計風(fēng)險具有潛在性、復(fù)雜性。風(fēng)險管理不僅應(yīng)當(dāng)對大量有規(guī)律可循的風(fēng)險進(jìn)行管理。還應(yīng)重視新的潛在的風(fēng)險。而會計師事務(wù)所在進(jìn)行風(fēng)險管理時，多重視前者的管理而忽視了后者，導(dǎo)致審計風(fēng)險管理出現(xiàn)偏差，從而影響審計工作的質(zhì)量。

第四，風(fēng)險管理的執(zhí)行缺乏一致性。注冊會計師在進(jìn)行審計時經(jīng)常對不同的企業(yè)實(shí)行差別對待。如對大企業(yè)比較重視，而對中小企業(yè)重視不夠：對上市公司相對重視，而對非上市公司重視不足。實(shí)際上。不論企業(yè)規(guī)模大小同樣存在風(fēng)險，這種對不同企業(yè)的區(qū)別對待會影響審計風(fēng)險的管理。并且注冊會計師對大企業(yè)的內(nèi)部控制的過分信任會影響對風(fēng)險的評估，亦會降低審計工作的質(zhì)量。

風(fēng)險管理制度的不完善普遍地存在于我國的會計師事務(wù)所，他們往往忽視了審計風(fēng)險，置審計客戶的信譽(yù)和管理水平于不顧，也不考慮其自身可能遭受的損失，為了取得更多的業(yè)務(wù)收入，片面追求業(yè)務(wù)規(guī)模的擴(kuò)大，對審計業(yè)務(wù)基本上“來者不拒”。因此，產(chǎn)生審計失敗是必然的。

（四）注冊會計師獨(dú)立性不高。獨(dú)立性是注冊會計師執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)的靈魂，它的缺乏影響審計風(fēng)險。獨(dú)立性是指會計師事務(wù)所和注冊會計師獨(dú)立于客戶和其他單位之外，與客戶和其他單位免除任何利益關(guān)系。以客觀、公正的原則和立場分析、判斷和處理問題。但由于非審計服務(wù)因素的存在，使得我國注冊會計師的審計獨(dú)立性受到負(fù)面的影響，注冊會計師很難保持在精神上的超然獨(dú)立，使得審計的服務(wù)質(zhì)量讓人質(zhì)疑，勢必會加大注冊會計師的審計風(fēng)險。

（五）審計工作計劃編寫不嚴(yán)格。《獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則第3號～審計計劃》規(guī)定：編制審計計劃是審計工作的重要組成部分，其中總體審計計劃就包括對被審計單位基本情況的了解、重點(diǎn)會計問題及重點(diǎn)審計領(lǐng)域的關(guān)注、審計小組的組成及人員分工、對專家工作的利用等內(nèi)容，但是在實(shí)際工作中，許多會計師事務(wù)所針對經(jīng)常服務(wù)的常年老客戶，出于對他們的信賴，并不編制完整的審計計劃。這樣，當(dāng)這些客戶公司的經(jīng)營環(huán)境發(fā)生重大變化和發(fā)生重大的交易事項時。就無法引起事務(wù)所的足夠重視，一些事務(wù)所甚至對新客戶也不編制嚴(yán)格的審計工作計劃，這樣造成的后果可能會更嚴(yán)重。

（六）分析性復(fù)核沒有被執(zhí)行。《獨(dú)立審計具體準(zhǔn)則一分析性復(fù)核》規(guī)定，分析性復(fù)核是指注冊會計師分析被審計單位重要的比率或趨勢，包括調(diào)查這些比率或趨勢的異常變動及其與預(yù)期數(shù)據(jù)和相關(guān)信息的差異，分析性復(fù)核在審計計劃、審計實(shí)施和審計報告階段都可以運(yùn)用，在很多會計師事務(wù)所的執(zhí)業(yè)過程中，長期以來幾乎都沒有執(zhí)行分析性復(fù)核的審計程序，對于審計質(zhì)量的保證主要依靠實(shí)質(zhì)性測試，這種情況下，當(dāng)被審計單位有意欺騙時，事務(wù)所僅僅依靠抽查憑證、核對賬簿報表是很難發(fā)現(xiàn)的。

（七）審計費(fèi)用較低。審計費(fèi)用較低是制約我國注冊會計師業(yè)發(fā)展的因素。審計費(fèi)用較低，會計師事務(wù)所就不可能花費(fèi)大量人力、物力去審計某一個項目，審計質(zhì)量就不可能提高。而且，為了攬客戶。事務(wù)所之間不惜競相殺價，壓低收費(fèi)。這些行為的存在，說明我國審計人員的風(fēng)險意識較為淡薄，光想到怎樣賺進(jìn)來，沒想到將來會賠出去。我國大多數(shù)城市的財政機(jī)關(guān)都為會計師事務(wù)所制定了最低收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)一般以資產(chǎn)或資本總額等指標(biāo)為參照，而很少考慮客戶的復(fù)雜程度、審計風(fēng)險等因素。因而，往往同樣規(guī)模的客戶，審計人員苦樂不均，從而也增加了審計的風(fēng)險。

三、注冊會計師審計風(fēng)險控制對策

（一）改進(jìn)法律條文，制定相關(guān)準(zhǔn)則。2010年9月1日，國家審計署頒布了新修訂的《中華人民共和國國家審計準(zhǔn)則》{以下簡稱《審計準(zhǔn)則》），并從2011年1月1日起實(shí)施。新《審計準(zhǔn)則》共包括七章內(nèi)容。重點(diǎn)對如何進(jìn)行審計計劃安排，如何有效開展審計現(xiàn)場實(shí)施工作，如何提高審計質(zhì)量，降低審計風(fēng)險和明確審計責(zé)任進(jìn)行了規(guī)定。新《審計準(zhǔn)則》是適應(yīng)新時期我國審計環(huán)境新變化而從行為上全面規(guī)范審計機(jī)關(guān)和審計人員履行法定審計職責(zé)，通過明確職業(yè)標(biāo)準(zhǔn)來客觀評價審計工作質(zhì)量，也是各級審計機(jī)關(guān)制定審計業(yè)務(wù)操作規(guī)程的基本依據(jù)。新《審計準(zhǔn)則》的頒布，對促進(jìn)審計工作的法制化、規(guī)范化和科學(xué)化具有十分重大的意義。

因此，提高我國注冊會計師執(zhí)業(yè)水平，進(jìn)而整體上提高我國上市公司會計信息質(zhì)量，應(yīng)該需要從整體上提高相應(yīng)的法律風(fēng)險水平，制定更加完善的審計準(zhǔn)則，包括對舉證責(zé)任的修正、賠償風(fēng)險的提高以及訴訟條件的放寬等，從而增強(qiáng)注冊會計師的社會責(zé)任感。

（二）形成合理的會計師事務(wù)所體制。目前，在世界各國所有的不同的組織形式中，有限責(zé)任合伙制是當(dāng)今注冊會計師職業(yè)界普遍采用的一種組織形式。有限責(zé)任合伙制會計師事務(wù)所興起于90年代。其最大的特點(diǎn)在于，它既融入了合伙制和有限責(zé)任制會計師事務(wù)所的優(yōu)點(diǎn)，又摒棄了它們的不足。在這種組織形式下，事務(wù)所以全部資產(chǎn)對債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任，各合伙人對個人執(zhí)業(yè)行為造成的結(jié)果承擔(dān)無限責(zé)任，合伙人之間不相互承擔(dān)連帶責(zé)任。在我國實(shí)行有限責(zé)任合伙制有許多優(yōu)點(diǎn)。首先，這種形式與有限責(zé)任制相比，提高了注冊會計師的違規(guī)成本，促使注冊會計師增強(qiáng)了風(fēng)險意識，提高了其規(guī)避風(fēng)險的能力。其次，這種形式與合伙制的形式相比，其合伙人不必為別人的錯誤或舞弊行為付出慘重的代價，在很大程度上解除了后顧之憂，也比較合理，有利于會計師事務(wù)所的穩(wěn)定與發(fā)展。因此有限責(zé)任合伙制會計師事務(wù)所，是合伙制會計師事務(wù)所和有限責(zé)任制會計師事務(wù)所兩者優(yōu)化組合的結(jié)果。它體現(xiàn)了廣大社會公眾對注冊會計師行業(yè)的要求，是有利于會計師事務(wù)所擴(kuò)大規(guī)模的組織形式。但是進(jìn)行會計師事務(wù)所的體制改革是一個漫長的逐漸的過程。首先重要的一點(diǎn)是建立起相應(yīng)的法律法規(guī)。我國現(xiàn)行的《注冊會計師法》是唯一對注冊會計師行業(yè)各個方面做出明確規(guī)定的法律，但它只規(guī)定有限責(zé)任制和合伙制這兩種事務(wù)所組織形式存在。因此，還需要建立有限責(zé)任合伙制相關(guān)的法律規(guī)定。其次就是在有限責(zé)任合伙制的組織形式下，事務(wù)所以全部資產(chǎn)對其債務(wù)承擔(dān)有限責(zé)任，各合伙人對個人執(zhí)業(yè)行為造成的結(jié)果承擔(dān)無限責(zé)任，合伙人之間不相互承擔(dān)責(zé)任。這就存在各合伙人之間責(zé)任的明確問題。現(xiàn)實(shí)中，可能會存在責(zé)任劃分不清的現(xiàn)象。會計師事務(wù)所通過體制改革，就能以一種更合理的形式存在，擁有一個健康發(fā)展的審計風(fēng)險管理主體將有利于審計風(fēng)險的控制。

（三）提高從業(yè)人員素質(zhì)，加強(qiáng)職業(yè)道德建設(shè)。社會審計要求注冊會計師應(yīng)客觀、公正、獨(dú)立地執(zhí)業(yè)，而高素質(zhì)的執(zhí)業(yè)人員是保證執(zhí)業(yè)質(zhì)量的關(guān)鍵。

（四）嚴(yán)格會計師事務(wù)所的內(nèi)部質(zhì)量控制。在生產(chǎn)制造企業(yè)里，產(chǎn)品的質(zhì)量是企業(yè)制勝的關(guān)鍵。對于會計師事務(wù)所來說嚴(yán)格的質(zhì)量控制也很重要。審計風(fēng)險管理的重要內(nèi)容之一就是提高內(nèi)部質(zhì)量控制，相應(yīng)的事務(wù)所內(nèi)部質(zhì)量控制的提高將會減少審計風(fēng)險，有利于審計風(fēng)險管理。《中國注冊會計師質(zhì)量控制基本準(zhǔn)則》第二條規(guī)定：質(zhì)量控制是指會計師事務(wù)所為確保審計質(zhì)量符合獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求，而制定和運(yùn)用的控制政策和程序。質(zhì)量控制政策是指會計師事務(wù)所為確保審計質(zhì)量符合獨(dú)立審計準(zhǔn)則的要求而采取的基本方針和策略：質(zhì)量控制程序是指會計師事務(wù)所為貫徹執(zhí)行質(zhì)量控制政策而采取的具體措施和方法。事務(wù)所應(yīng)該綜合各方面因素，建立比較有效的制度約束機(jī)制，建立事務(wù)所內(nèi)部的質(zhì)量控制政策和程序。

（五）提高注冊會計師審計的獨(dú)立性。對注冊會計師獨(dú)立性的威脅，會加大審計風(fēng)險，能夠保持注冊會計師超然的獨(dú)立性，也是審計風(fēng)險控制的一個重要方面。注冊會計師要保持審計的獨(dú)立性，不僅要保持其形式上的獨(dú)立，也要保持其實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立。每個會計師事務(wù)所都應(yīng)該確定相應(yīng)的政策和程序，以使會計師事務(wù)所能合理的保證所有的人員符合獨(dú)立性要求。為了保持應(yīng)有的獨(dú)立，注冊會計師必須具有誠實(shí)正直的品質(zhì)，并拒不受任何與客戶及其管理當(dāng)局或所有相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的影響。

（六）提高注冊會計師的審計風(fēng)險意識。注冊會計師的審計風(fēng)險意識要貫穿于整個審計計劃過程中，從業(yè)務(wù)委托到出具審計報告，都要加強(qiáng)審計風(fēng)險的意識。（1）業(yè)務(wù)承接階段。在這一階段，主要存在著簽約的風(fēng)險。要避免簽約風(fēng)險，注冊會計師要對被審單位有深入的了解。（2）審計執(zhí)行階段。注冊會計師在審計的執(zhí)行階段，要嚴(yán)格按照審計程序，對容易引起風(fēng)險的關(guān)鍵領(lǐng)域應(yīng)該實(shí)施嚴(yán)格的監(jiān)控。（3）審計報告階段。注冊會計師在出具審計報告階段，主要是考慮出具何種類型的審計報告。審計報告主要有四種類型：標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計報告：保留意見的審計報告：否定意見的審計報告：無法表示意見的審計報告。一般來說，注冊會計師出具標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告的審計風(fēng)險大，而發(fā)表其他類型的審計報告的審計風(fēng)險相對較小。注冊會計師應(yīng)該根據(jù)所發(fā)現(xiàn)問題的一嚴(yán)重程度以及對財務(wù)報表整體是否構(gòu)成影響來判斷審計意見的類型，而不能迫于各方面的壓力勉強(qiáng)出具無保留意見的審計報告。注冊會計師只有具有強(qiáng)烈的風(fēng)險意識，并對審計風(fēng)險引起足夠的重視，把對審計風(fēng)險的管理當(dāng)作與個人切身相關(guān)的事情，才能達(dá)到控制風(fēng)險的目的。

（七）充分運(yùn)用分析性復(fù)核程序。分析性復(fù)核程序在整個審計過程中起著很大的作用，注冊會計師如果不適當(dāng)運(yùn)用分析性復(fù)核程序，則可能會增加審計風(fēng)險甚至導(dǎo)致審計失敗。因此，注冊會計師應(yīng)在審計各個階段運(yùn)用分析性復(fù)核程序，具體包括：第一、在審計計劃階段，幫助確定其他審計程序的性質(zhì)、時間和范圍：第二、在審計實(shí)施階段，直接作為實(shí)質(zhì)性測試程序，以提高審計效率和效果：第三、在審計報告階段，對會計報表進(jìn)行整體復(fù)核。