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一、2004年安全生產(chǎn)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算分析

我國實(shí)施安全管理制度后，為使企業(yè)加強(qiáng)該項(xiàng)費(fèi)用的財(cái)務(wù)核算，2004年，我國財(cái)政部下發(fā)了119號(hào)文：《關(guān)于印發(fā)煤炭生產(chǎn)安全費(fèi)用提取和使用管理辦法和關(guān)于規(guī)范煤礦維簡(jiǎn)費(fèi)管理問題的若干規(guī)定的通知》，并同時(shí)下發(fā)財(cái)會(huì)[2004]3號(hào)文：《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答(四)的通知》，對(duì)煤炭生產(chǎn)企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算與財(cái)務(wù)管理進(jìn)行了規(guī)范。主要內(nèi)容是要求煤炭企業(yè)按照噸煤的某種標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用，并且計(jì)入企業(yè)的生產(chǎn)成本，在會(huì)計(jì)科目負(fù)債中列示。如果該項(xiàng)費(fèi)用支出，可直接核銷。如果該項(xiàng)支出用于購買固定資產(chǎn)，可一次性提足折舊，并沖減相應(yīng)金額。而且，企業(yè)按照規(guī)定提取的安全生產(chǎn)費(fèi)用可以在利稅前給予扣除。具體的會(huì)計(jì)核算是：第一步，提取安全費(fèi)用時(shí)，按照煤噸標(biāo)準(zhǔn)提取金額，借方計(jì)入“制造費(fèi)用—提取安全費(fèi)用”，貸方計(jì)入“長期應(yīng)付款—應(yīng)付安全費(fèi)用”。第二步，該項(xiàng)費(fèi)用使用時(shí)，可在借方直接計(jì)入“長期應(yīng)付款———應(yīng)付安全費(fèi)用”，貸方可直接沖減相應(yīng)金額，計(jì)入“銀行存款、庫存現(xiàn)金”等。如果費(fèi)用支出是形成固定資產(chǎn)，可以先在借方形成“固定資產(chǎn)”科目，第二步再用“累計(jì)折舊”科目計(jì)入“長期應(yīng)付款———應(yīng)付安全費(fèi)用”科目。2004年安全生產(chǎn)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的變革，對(duì)我國社會(huì)制度發(fā)展意義重大。首先，我國第一次以法規(guī)形式對(duì)安全生產(chǎn)費(fèi)用進(jìn)行規(guī)范，說明了政府對(duì)安全生產(chǎn)的重視；其次，計(jì)提安全費(fèi)用，有效保證了人們的工作環(huán)境，有效降低了整體經(jīng)濟(jì)建設(shè)成本；第三，規(guī)定了安全費(fèi)用的計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)，并規(guī)定了其會(huì)計(jì)核算流程。第四，安全管理費(fèi)用的計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)和核算需報(bào)當(dāng)?shù)刂鞴芏悇?wù)機(jī)關(guān)、煤炭管理部門和煤礦安全監(jiān)察機(jī)構(gòu)備案，保證了該項(xiàng)費(fèi)用的存在和使用。但是，在2004年安全生產(chǎn)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算改革中也存在很多弊端。首先，安全生產(chǎn)費(fèi)用直接計(jì)入制造費(fèi)用，并且可以把用于安全生產(chǎn)的固定資產(chǎn)一次性計(jì)入折舊，這些都在鼓勵(lì)企業(yè)在稅前計(jì)入成本，大大削減了納稅基數(shù)，使國家利稅減少。再次，計(jì)提的安全費(fèi)用專款專用，年度結(jié)余可以直接轉(zhuǎn)為下年使用，可以為企業(yè)濫用負(fù)債科目打下伏筆，使企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性大打折扣。

二、2008年安全生產(chǎn)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算分析

財(cái)政部在2008年12月下發(fā)財(cái)會(huì)函[2008]60號(hào)文：《關(guān)于做好執(zhí)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則企業(yè)2008年報(bào)工作的通知》，要求高危行業(yè)企業(yè)的安全生產(chǎn)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算要按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2008)》中的具體要求處理。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解(2008)》中對(duì)企業(yè)的安全費(fèi)用的核算變革主要體現(xiàn)在如下方面：企業(yè)計(jì)提有關(guān)規(guī)定提取的安全費(fèi)用以及具有類似性質(zhì)的各項(xiàng)費(fèi)用，應(yīng)在“盈余公積”科目下的“專項(xiàng)儲(chǔ)備”中單獨(dú)反映，不再計(jì)入“長期應(yīng)付款”，取消了提取的安全生產(chǎn)費(fèi)用計(jì)入負(fù)債的規(guī)定。2008年安全生產(chǎn)費(fèi)用的具體會(huì)計(jì)核算如下：第一步，企業(yè)按照國家相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)提取安全費(fèi)用后，借方記入“利潤分配———提取專項(xiàng)儲(chǔ)備”，貸方計(jì)入“盈余公積———專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目。第二步，企業(yè)在支出安全生產(chǎn)費(fèi)用時(shí)，根據(jù)支出不同內(nèi)容，分別計(jì)入“管理費(fèi)用或制造費(fèi)用”等科目，貸方計(jì)入“銀行存款”等科目。如果形成固定資產(chǎn)，可以使用“累計(jì)折舊”科目，最終結(jié)轉(zhuǎn)到“制造費(fèi)用”科目。企業(yè)要根據(jù)實(shí)際發(fā)生金額在所有者權(quán)益內(nèi)部進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)。借記“盈余公積———專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目，貸記“利潤分配———提取專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目，但結(jié)轉(zhuǎn)金額以“盈余公積———專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目余額沖減至零為限。2008年安全費(fèi)用核算變革的優(yōu)點(diǎn)主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面：一是安全費(fèi)用不再計(jì)入企業(yè)負(fù)債，使企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債表反映的數(shù)據(jù)更真實(shí)。二是安全生產(chǎn)費(fèi)用形成的固定資產(chǎn)按照正常分期攤銷，取消一次性計(jì)入成本，使企業(yè)成本數(shù)據(jù)真實(shí)性提高，提高了對(duì)固定資產(chǎn)的管理水平。但是2008年改革也存在一些不盡如人意的地方。比如在計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用時(shí)，計(jì)入“利潤分配———提取專項(xiàng)儲(chǔ)備”，容易使企業(yè)誤解，認(rèn)為在企業(yè)沒有利潤或凈利潤為負(fù)的時(shí)候就可以不計(jì)提該項(xiàng)儲(chǔ)備，使企業(yè)安全投入受影響，不利于社會(huì)安全生產(chǎn)環(huán)境的建立和發(fā)展。

三、2009年安全生產(chǎn)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算分析

2009年財(cái)政部下發(fā)財(cái)會(huì)[2009]8號(hào)文：《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)的通知》，對(duì)高危行業(yè)企業(yè)提取的安全生產(chǎn)費(fèi)的會(huì)計(jì)處理做了部分變動(dòng)。將安全生產(chǎn)費(fèi)用從稅后利潤中提取重新改為稅前提取，并且增加企業(yè)安全生產(chǎn)費(fèi)用專項(xiàng)核算科目“4301專項(xiàng)儲(chǔ)備”，對(duì)安全生產(chǎn)費(fèi)用進(jìn)行專門核算。該項(xiàng)規(guī)定具體到會(huì)計(jì)核算主要表現(xiàn)在：第一步，高危企業(yè)按照國家標(biāo)準(zhǔn)提取安全生產(chǎn)費(fèi)時(shí)，應(yīng)當(dāng)借方計(jì)入“制造費(fèi)用———提取安全生產(chǎn)費(fèi)用”，形成企業(yè)當(dāng)期生產(chǎn)成本，同時(shí)貸方計(jì)入“4301專項(xiàng)儲(chǔ)備”科目。第二步，安全生產(chǎn)費(fèi)用支出時(shí)，屬于費(fèi)用性支出的，直接沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備。形成固定資產(chǎn)的，應(yīng)當(dāng)通過“在建工程”科目歸集所發(fā)生的支出，待安全項(xiàng)目完工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)確認(rèn)為固定資產(chǎn)；同時(shí)，按照形成固定資產(chǎn)的成本沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備，并確認(rèn)相同金額的累計(jì)折舊，即可形成一次性累計(jì)折舊直接沖減專項(xiàng)儲(chǔ)備。2009年安全生產(chǎn)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算優(yōu)點(diǎn)主要體現(xiàn)在：第一，安全生產(chǎn)費(fèi)用在稅前提取，保證了企業(yè)安全投入的積極性。第二，允許企業(yè)提取的安全生產(chǎn)費(fèi)用大于實(shí)際支出的部分在所得稅稅前扣除。鼓勵(lì)企業(yè)按標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用，使其在效益不好時(shí)能夠利用已提的安全生產(chǎn)費(fèi)用，保證企業(yè)的長久安全生產(chǎn)。2009年安全生產(chǎn)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算改革也有不足，主要體現(xiàn)在：第一，企業(yè)在計(jì)提安全生產(chǎn)費(fèi)用標(biāo)準(zhǔn)上還存在的浮動(dòng)范圍，成為了企業(yè)調(diào)節(jié)利潤的手段。第二，安全生產(chǎn)費(fèi)用形成的固定資產(chǎn)可一次性計(jì)提折舊，使企業(yè)的固定資產(chǎn)賬實(shí)不符，不利于企業(yè)固定資產(chǎn)的管理和政府的日常監(jiān)管。從以上對(duì)我國安全生產(chǎn)費(fèi)用的三次會(huì)計(jì)制度的變革可以看出，我國安全生產(chǎn)制度一直圍繞著三個(gè)方面進(jìn)行變化：一是安全生產(chǎn)費(fèi)用計(jì)提是計(jì)入負(fù)債還是權(quán)益；二是固定資產(chǎn)的折舊結(jié)轉(zhuǎn)是一次性還是分次進(jìn)行；三是費(fèi)用發(fā)生額是在稅前還是稅后扣除。安全生產(chǎn)制度在時(shí)間上來看較為頻繁，反映了我國經(jīng)濟(jì)生活中安全生產(chǎn)事故的頻發(fā)，也從另一個(gè)方面反映出我國在該項(xiàng)費(fèi)用核算改革中理論準(zhǔn)備不足，給企業(yè)經(jīng)濟(jì)的良性健康發(fā)展帶來了不利影響。

四、結(jié)語

通過對(duì)我國安全生產(chǎn)費(fèi)用的三次會(huì)計(jì)核算變革的分析，可以提出今后我國修訂該項(xiàng)制度的建議：（一）安全生產(chǎn)費(fèi)用計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)要多元化，最好要分行業(yè)分企業(yè)規(guī)模，在保障中小企業(yè)自身利益的同時(shí)，提高其對(duì)安全投入的積極性。（二）界定安全生產(chǎn)費(fèi)用形成的固定資產(chǎn)，并設(shè)定合理的攤銷方式，促使企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)的重視和管理。（三）強(qiáng)化安全生產(chǎn)費(fèi)用去向管理，使會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)可以反映資產(chǎn)、費(fèi)用的具體使用情況，確保費(fèi)用專款專用。

作者：王曉耕 田苗苗 單位：國網(wǎng)冀北遷西縣供電公司