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股權(quán)激勵稅務(wù)處理范文1

關(guān)鍵詞：股權(quán)激勵；會計準(zhǔn)則；個人所得稅；企業(yè)所得稅；稅務(wù)處理

文章編號：978-7-5369-4434-3（2012）03-200-02

就我國現(xiàn)狀來看，包括股票期權(quán)在內(nèi)的以股份為基礎(chǔ)的激勵方式推進得比較緩慢。原因為國家對此沒有明確的規(guī)定和指引，相應(yīng)的會計核算也不明確。《上市公司股權(quán)激勵管理辦法》的出臺，以及財政部關(guān)于股份支付的會計準(zhǔn)則的公布，對股權(quán)激勵的應(yīng)用有一定的推動作用。2006年《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號――股份支付》的頒布使股票期權(quán)等股權(quán)激勵計劃有了規(guī)范的會計處理準(zhǔn)則。以此為契機，國內(nèi)各公司紛紛建立股權(quán)激勵機制，截至2006年底，我國共有近50家上市公司了股權(quán)激勵方案。要使這一激勵方式得到推廣，相應(yīng)的稅收規(guī)定也應(yīng)進一步明確。

股權(quán)激勵政策稅務(wù)處理,主要涉及企業(yè)所得稅和個人所得稅兩大稅種。財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于個人股票期權(quán)所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅［2005］35號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人股票期權(quán)所得繳納個人所得稅有關(guān)問題的補充通知》（國稅函［2006］902號）、《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于上市公司高管人員股票期權(quán)所得繳納個人所得稅有關(guān)問題的通知》（財稅［2009］40號），對股票期權(quán)所得適用的個人所得稅政策進行了明確。但新舊企業(yè)所得稅法及其實施條例尚未明確規(guī)定股份支付的內(nèi)容。

一、從個人所得稅上看

在財稅［2005］35號文件出臺前，對于員工參與股票期權(quán)計劃取得所得的個人所得稅的納稅環(huán)節(jié)和繳納問題，稅法并未明確規(guī)定。財稅［2005］35號和國稅函［2006］902號的出臺，滿足了上市企業(yè)在這方面的政策需求。

根據(jù)財稅［2005］35號文件規(guī)定，企業(yè)授予員工股票期權(quán)時，除另有規(guī)定外，一般不作為應(yīng)稅所得征稅。股票期權(quán)在授予時，被授予人有選擇放棄或?qū)嵤┰谖磥慝@得股票的權(quán)利，所以其收益具有不確定性。行權(quán)時，員工從企業(yè)取得股票的實際購買價（施權(quán)價）低于購買日公平市場價（指該股票當(dāng)日的收盤價）的差額，是因員工在企業(yè)的表現(xiàn)和業(yè)績情況而取得的與任職、受雇有關(guān)的所得，應(yīng)按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅。

但存在問題是，財稅［2005］35號文件僅是籠統(tǒng)地對企業(yè)員工(包括在中國境內(nèi)有住所和無住所的個人)參與企業(yè)股票期權(quán)計劃而取得的所得征收個人所得稅，而未能把員工細(xì)分為普通員工和高管（包括董事、監(jiān)事、高級管理人員）兩種，應(yīng)針對兩種人員作出不同時點征收個人所得稅的規(guī)定。由于《證券法》和《上市公司董事、監(jiān)事和高級管理人員所持本公司股份及其變動管理規(guī)則》的有關(guān)規(guī)定，公司高管購入本公司股票六個月內(nèi)，不能賣出所持有的公司股票，且上市公司高管在任職期間，每年轉(zhuǎn)讓的股份不得超過其所持本公司股份總數(shù)的25%。由于證券市場的波動性，上市公司高管待授予的股份可轉(zhuǎn)讓時，現(xiàn)時股價低于成本價出現(xiàn)虧本，從而導(dǎo)致無所得而繳納個人所得稅的情形，這有悖于個人所得稅的立法原理。

針對上述不合理之處，把員工細(xì)分為普通員工和高管兩種。普通員工轉(zhuǎn)讓可行權(quán)的股票，不受六個月期限的限制，行權(quán)后即可在二級市場上賣出，行權(quán)所得征收個人所得稅按照財稅［2005］35號文件執(zhí)行；高管轉(zhuǎn)讓可行權(quán)的股票，受六個月期限的限制，在行權(quán)時，暫不計算繳納個人所得稅，而是推遲六個月后按可轉(zhuǎn)讓日的公平市場價減去買入價的差額，按“工資、薪金所得”適用的規(guī)定計算繳納個人所得稅，并于次月七日內(nèi)繳納入庫。

考慮到上市公司股票的穩(wěn)定性，員工實施股票期權(quán)需繳納的個人所得稅如果金額巨大（個人繳納超過100萬元），建議可否采取均衡入庫的原則，平均分為三個月繳納。因為繳納期限太短，員工在可行權(quán)日，紛紛拋售手中股票套現(xiàn)及時繳納稅款，導(dǎo)致公司股票非理性下跌，這樣達不到實施股票期權(quán)的積極效果。

二、從企業(yè)所得稅上看

新舊企業(yè)所得稅法及其實施條例尚未明確規(guī)定股份支付的內(nèi)容，即因?qū)嵤┕善逼跈?quán)在會計上計入相關(guān)的成本費用尚未明確可否扣除。

（一）在會計處理上，股票期權(quán)分為以權(quán)益結(jié)算的股份支付和以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付兩種情形

1.以權(quán)益結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)以授予職工權(quán)益工具的公允價值計量

分為三種形式：（1）授予后立即可行權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在授予日按照權(quán)益工具的公允價值計入相關(guān)成本或費用，相應(yīng)增加資本公積。（2）完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達到規(guī)定業(yè)績條件才可行權(quán)的，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量的最佳估計為基礎(chǔ)，按照權(quán)益工具授予日的公允價值，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入相關(guān)成本或費用和資本公積。在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明可行權(quán)權(quán)益工具數(shù)量與以前估計不同的，應(yīng)在可行權(quán)日調(diào)整至實際可行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量。（3）以權(quán)益結(jié)算的股份支付換取其他方服務(wù)的，應(yīng)當(dāng)分別處理：第一，其他方服務(wù)的公允價值能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)按照取得日的公允價值，計入相關(guān)成本或費用，相應(yīng)增加所有者權(quán)益。第二，不能可靠計量但權(quán)益工具公允價值能夠可靠計量的，應(yīng)當(dāng)按照權(quán)益工具在服務(wù)取得日的公允價值，計入相關(guān)成本或費用，相應(yīng)增加所有者權(quán)益。

在行權(quán)日，企業(yè)根據(jù)實際行權(quán)的權(quán)益工具數(shù)量，計算確定應(yīng)轉(zhuǎn)入實收資本或股本的金額，將其轉(zhuǎn)入實收資本或股本。

2.以現(xiàn)金結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)承擔(dān)的以股份或其他權(quán)益工具為基礎(chǔ)計算確定的負(fù)債的公允價值計量

（1）授予后立即可行權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在授予日以企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值計入相關(guān)成本或費用，相應(yīng)增加負(fù)債。（2）完成等待期內(nèi)的服務(wù)或達到規(guī)定業(yè)績條件以后才可行權(quán)的以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)以對可行權(quán)情況的最佳估計為基礎(chǔ)，按照企業(yè)承擔(dān)負(fù)債的公允價值金額，將當(dāng)期取得的服務(wù)計入成本或費用和相應(yīng)的負(fù)債。在資產(chǎn)負(fù)債表日，后續(xù)信息表明企業(yè)當(dāng)期承擔(dān)債務(wù)的公允價值與以前估計不同的，應(yīng)在可行權(quán)日調(diào)整至實際可行權(quán)水平。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在相關(guān)負(fù)債結(jié)算前的每個資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日，對負(fù)債的公允價值重新計量，其變動計入當(dāng)期損益。

（二）在稅務(wù)處理上，現(xiàn)在還處于探討階段，尚未明確規(guī)定，主要有以下兩種觀點

兩種觀點的共同點是：以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，其支出在計算應(yīng)納稅所得額時允許在稅前扣除。不同點在于：以權(quán)益結(jié)算的股份支付能否在稅前扣除的問題，有兩種不同的說法，一種認(rèn)為可以，另外一種則提出相反的意見。

觀點1：國家稅務(wù)總局所得稅管理司劉磊處長在2008年4月8號的《中國稅務(wù)報》刊登了《股份支付會計處理與稅務(wù)處理的差異》文章提出以下見解：（1）以權(quán)益結(jié)算的股份支付在稅務(wù)處理上，《企業(yè)所得稅法》及其實施條例尚未明確規(guī)定以權(quán)益結(jié)算的股份支付的內(nèi)容。從企業(yè)所得稅原理上討論，企業(yè)以權(quán)益結(jié)算的股份支付，屬于增加資本公積，不得在計算應(yīng)納稅所得額時確認(rèn)費用扣除。三種形式都應(yīng)進行納稅調(diào)整。企業(yè)以回購股份形式獎勵本企業(yè)職工的，也屬于權(quán)益結(jié)算的股份支付。（2）以現(xiàn)金結(jié)算的股份支付在稅務(wù)處理上，尚未直接規(guī)定內(nèi)容。但根據(jù)實施條例第三十四條的規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資、薪金支出，準(zhǔn)予扣除。此屬于增加應(yīng)付職工薪酬，即實施條例規(guī)定的工資、薪金支出，在計算應(yīng)納稅所得額時允許在稅前扣除。

觀點2：“國內(nèi)稅法答疑第一人”高金平教授著作《新企業(yè)所得稅法與新會計準(zhǔn)則差異分析》提到：依照《企業(yè)所得稅法實施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的合理的工資薪金支出，準(zhǔn)予扣除。

因此，無論是現(xiàn)金結(jié)算還是權(quán)益結(jié)算，凡支付的對象是本單位雇員，均應(yīng)作為工資薪金支出處理。本期記入成本費用的金額，不得在稅前扣除，需要作納稅調(diào)增處理，而實際行權(quán)時，視同發(fā)放工資薪金，應(yīng)據(jù)實調(diào)減應(yīng)納稅所得。

在企業(yè)所得稅方面，根據(jù)調(diào)查研究，比較贊同觀點2。

三、結(jié)束語

綜合地來看，《上市公司股權(quán)激勵管理辦法》解決了股權(quán)激勵的一些基礎(chǔ)，對推動上市公司實施股權(quán)激勵起到了直觀重要的積極作用，但是部分細(xì)節(jié)、配套政策和相關(guān)措施仍然需要進一步完善，因此建議我國政府應(yīng)對此制定較為優(yōu)惠、利民的稅收政策，以此推動上市公司股權(quán)激勵方式的健康發(fā)展。

參考文獻：

股權(quán)激勵稅務(wù)處理范文2

關(guān)于長期股權(quán)投資由同一控制下企業(yè)合并形成的情況,在稅法方面,除了免稅資產(chǎn)重組外,長期股權(quán)投資的計稅成本的確定方法如下:以支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)或發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值來確定其計稅基礎(chǔ)。而在會計方面,根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定,合并日長期股權(quán)投資的入賬價值則是按照被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額來確定的。如果要說差異,那么長期股權(quán)投資初始計量中的暫時性差異則主要是被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額與長期股權(quán)投資公允價值加上相關(guān)稅費后的總額之間的差異。對于這個暫時性差異來說.根據(jù)所得稅準(zhǔn)則的規(guī)定,除了例外的情況,都應(yīng)當(dāng)按照未來適用所得稅稅率來計量并且確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。在稅務(wù)處理上,則應(yīng)按照合并中發(fā)生的相關(guān)費用金額,調(diào)增應(yīng)納稅所得額;而如果是企業(yè)的非貨幣性資產(chǎn),那么還應(yīng)計算非貨幣性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得,且計入應(yīng)納稅所得額。舉例說明,如下:有甲、乙兩公司,且同為A集團的子公司,在2008年的10月1日,甲公司用原值900萬元,已提折舊50萬元的一幢廠房向乙公司投資入股,取得乙公司8 0 %的股份,廠房與取得股份的公允價值均為9 5 0萬元,同日乙公司所有者權(quán)益的賬面價值為1000萬元。合并時發(fā)生了律師費、咨詢費等相關(guān)費用20萬元,現(xiàn)假設(shè)該投資不涉及其他相關(guān)稅費,且甲公司適用的所得稅稅率為 2 5 %,因為是同一控制下的長期股權(quán)投資,那么在會計上,甲方應(yīng)進行如下會計處理:

借:固定資產(chǎn)清理-廠房 850萬元

累計折舊 50萬元

貸:固定資產(chǎn)-原值 900萬元

借:長期股權(quán)投資-成本 800萬元

資本公積 50萬元

貸:固定資產(chǎn)清理 850萬元

合并中各項費用,則應(yīng)作如下會計分錄:

借:管理費用-律師咨詢費 20萬元

貸:銀行存款 20萬元

遞延所得稅資產(chǎn)的會計分錄為:

借:遞延所得稅資產(chǎn) 42.5萬元

貸:所得稅費用—遞延所得稅費用 30萬元

資本公積—其他資本公積 12.5萬元

在稅務(wù)處理方面,因為廠房的轉(zhuǎn)讓所得為100萬元(950—850),相關(guān)費用則為2 0萬元,所以,在申報納稅時應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額120萬元,調(diào)增應(yīng)交所得稅30萬元。

在非同一控制下的企業(yè)合并因為是合并雙方企業(yè)自愿的經(jīng)濟行為,所以在依據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則的規(guī)定中,這類投資是按付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值及為投資所產(chǎn)生的各項相關(guān)費用(審計費、評估費、法律服務(wù)費等)之和作為入賬價值。在稅務(wù)處理上,對會計上確認(rèn)的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益應(yīng)相應(yīng)的調(diào)減應(yīng)納稅所得額。 二、在長期股權(quán)持有期間的核算

關(guān)于長期股權(quán)持有期間的核算主要有成本法下的長期股權(quán)投資的會計核算和權(quán)益法下長期股權(quán)投資的會計核算兩種。按照相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定,采用成 本法進行核算則應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本進行計價被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤,都確認(rèn)為當(dāng)期投資益。而采用權(quán)益法的話,在投資時,若長期股權(quán)投資的初始投資成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)資產(chǎn)公允價值份額的,則應(yīng)按照差額調(diào)增長期股權(quán)投資的成本,并同時計入營業(yè)外收入。

在會計核算基礎(chǔ)上,企業(yè)進行長期股權(quán)投資與持有的目的不單只是為獲取被投資企業(yè)實現(xiàn)的利潤,更重要的是對被投資企業(yè)實施控制或施加影響。因此,在企業(yè)長期股權(quán)持有期間內(nèi),能夠?qū)ζ髽I(yè)的經(jīng)濟利潤起到一定的調(diào)節(jié)作用。

在長期股權(quán)持有期間,我們要對其成本與收益、股息等進行核算與劃分。其中的核算包括核算股利和投資收益的積累計算法。這就是將所持有長期股權(quán)從持有之日起到持有至到期后的利潤與本金和股利與之相應(yīng)的計算與不同時期累計的收益做比較,正確的判斷出企業(yè)自投資起到清算長期股權(quán)這一時間段的全部收益。并在最終確定利潤時后,再與至上一次分派股利的年末止應(yīng)確認(rèn)的累積清算股利或累積投資收益相減,就可確定出投資企業(yè)持有長期股權(quán)期間的收益與利潤,為持有長期股權(quán)的企業(yè)做出明確的判斷,未來季度與年度,是否繼續(xù)持有該股權(quán)。

在長期股權(quán)持有期間,持有企業(yè)還需在權(quán)益法下長期股權(quán)投資持有期間的納稅進行調(diào)整。在企業(yè)長時間持有股權(quán),不準(zhǔn)備出售時,投資企業(yè)即被看成是被投資方的股東,按照所持有的股份比例享有一定的權(quán)限。在會計上,權(quán)益法在處理長期股權(quán)投資時要按照最初的投資成本計價,在整個長期持有該股權(quán)的期間里根據(jù)投資企業(yè)享有被投資方所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價值進行調(diào)整的方法被投資企業(yè)當(dāng)年實現(xiàn)凈利潤,投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計算享有的份額,增加長期股權(quán)投資的賬面價值(損益調(diào)整),并確認(rèn)為當(dāng)期投資收益;如發(fā)生虧損時則相反。投資企業(yè)在會計年度末按應(yīng)享有的或應(yīng)分擔(dān)的被投資企業(yè)當(dāng)年實現(xiàn)的凈利潤或發(fā)生的凈虧損的份額確認(rèn)的投資收益或損失,并以此來進行納稅調(diào)整與管理。

股權(quán)激勵稅務(wù)處理范文3

關(guān)鍵詞：股權(quán)投資 稅務(wù)處理 差異分析

一、前言

我國的會計制度和稅務(wù)制度既相互獨立，又聯(lián)系密切。在納稅過程中，企業(yè)納稅人，不僅要遵守我國會計準(zhǔn)則對企業(yè)經(jīng)營事項進行有效的計量和確認(rèn)，而且必須按照我國稅法制度要求進行企業(yè)所得稅的申報及運算。但是由于會計制度與稅務(wù)制度的處理目的及對象都不同，所以企業(yè)在股權(quán)投資時要了解兩者存在的差異，來達到合理避稅的目的，有效降低企業(yè)納稅成本，提高企業(yè)經(jīng)濟效益。

二、在股權(quán)投資收益中的差異

（一）股權(quán)投資收益確認(rèn)會計處理

會計制度將股權(quán)投資收益分為持有收益與處置收益兩部分。1、短期股權(quán)投資收益。短期投資收益僅局限于處置收益。2、長期股權(quán)投資收益。長期投資收益主要包括處置收益和股權(quán)持有時期的收益。長期股權(quán)投資核算方法分為成本核算法和權(quán)益核算法。第一，成本核算法。成本核算法主要是投資企業(yè)依據(jù)被投資企業(yè)的實際分配利潤或者現(xiàn)金股利來核算企業(yè)股權(quán)當(dāng)期的投資收益。但是投資收益只是被投資企業(yè)在獲得投資后所形成的純利潤分配額累計數(shù)值，而被投資企業(yè)的分配利潤或者現(xiàn)金股利超出了投資后的累計數(shù)額部分，將作為投資資本回收來處理。第二，權(quán)益核算法。權(quán)益核算法主要是投資企業(yè)在獲得股權(quán)投資之后，將必須分擔(dān)的被投資企業(yè)年度達到的純利潤或者形成的純虧損額作為企業(yè)當(dāng)期的投資損益，并依據(jù)當(dāng)期投資的損益情況，對長期股權(quán)投資的賬面價值進行調(diào)整。投資企業(yè)依據(jù)被投資企業(yè)的分配利潤或者現(xiàn)金股利來核算應(yīng)有的收益數(shù)額并用來沖減企業(yè)股權(quán)投資的賬面價值。

（二）股權(quán)投資收益確認(rèn)稅務(wù)處理

稅法制度將股權(quán)投資持有收益歸入股權(quán)投資核算中，卻將處置收益歸入股權(quán)投資損失或者轉(zhuǎn)讓所得中。由于稅率不同，所以稅法制度將這兩種收益分來處理。在稅法制度中規(guī)定，當(dāng)被投資方對投資企業(yè)產(chǎn)生的分配支出額，超過了被投資方的沒有分配利潤及累計盈利剩余數(shù)值的公積小于投資企業(yè)的股權(quán)投資成本，將最為投資資本回收處理。同時將超出投資企業(yè)投資成本的部分將作為投資企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的所得收益。

（三）會計與稅務(wù)處理的差異點

1、會計制度將短期的股權(quán)投資收益局限于轉(zhuǎn)讓收益或者損失收益上，而稅法卻將轉(zhuǎn)讓收益和持有收益區(qū)分開來，企業(yè)投資所得收益的確認(rèn)時間是在投資方會計分配利潤的時候，并不是投資方實際獲得股息的時候。2、兩者在再用成本核算法計算企業(yè)長期的股權(quán)投資收益時沒有明顯差異，但是在采用權(quán)益核算法的時候卻存在一定的區(qū)別。會計制度上規(guī)定在企業(yè)會計的年度末，要依據(jù)應(yīng)該享有的被投資方當(dāng)年達到的利潤的份額來明確企業(yè)當(dāng)年的投資收益。而稅法制度中卻規(guī)定被投資方在做會計利潤分配的時候可明確股權(quán)投資損益，但是卻不能把被投資方的虧損認(rèn)為是企業(yè)股權(quán)投資的損益。

三、在股權(quán)投資差額中的差異

（一）股權(quán)投資差額會計處理

在我國的會計制度上明確規(guī)定，在使用權(quán)益核算法來計算企業(yè)長期股權(quán)投資收益的時候，投資方的投資成本和應(yīng)該享有被投資方所得權(quán)益份額中的差額被認(rèn)為是股權(quán)投資的差額，同時企業(yè)股權(quán)投資產(chǎn)生的差額將按照投資原則進行分期處理，并將其歸入股權(quán)投資損益中。

（二）股權(quán)投資差額稅務(wù)處理

我國稅法制度上規(guī)定企業(yè)納稅人在實行對外股權(quán)投資所用成本不能折舊或者攤銷，也不能將其歸入企業(yè)股權(quán)投資當(dāng)期所用金額直接扣除，但是企業(yè)的資產(chǎn)在轉(zhuǎn)讓或者處置的時候，企業(yè)可以從獲取的財產(chǎn)中扣除，并運算出企業(yè)財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓后所得收益或者損失收益。

（三）會計與稅務(wù)處理的差異點

1、會計制度上規(guī)定，被投資方分配出來的股票股利，投資方不能作為會計賬務(wù)來處理，但是要標(biāo)注企業(yè)股權(quán)投資添加的股數(shù)，以此來表明企業(yè)股份存在的變化。而稅法制度上規(guī)定，企業(yè)獲取股票，要按照企業(yè)股票的票面價值來明確企業(yè)的投資所得收益，導(dǎo)致投資方在獲取股票股利的時候，必須進行企業(yè)所得稅處理。2、會計制度上規(guī)定，短期股權(quán)投資與長期股權(quán)投資必須定期的累計股權(quán)的減值預(yù)備金額，并將其歸入企業(yè)當(dāng)期股權(quán)投資損失收益中。稅法制度上規(guī)定，企業(yè)納稅人必須按照成本準(zhǔn)則來確定企業(yè)股權(quán)投資成本，在運算企業(yè)應(yīng)該繳納的所得金額的時候，短期股權(quán)投資減值預(yù)備金額、長期股權(quán)投資減值預(yù)備金額不能在納稅前扣除。

四、在部分非貨幣性資產(chǎn)投資中差異

（一）部分非貨幣性資產(chǎn)投資會計處理

會計制度上明確規(guī)定，企業(yè)如果以非貨幣性資產(chǎn)來進行股權(quán)投資，就必須按照非貨幣換出的股權(quán)資產(chǎn)賬面的價值再加上企業(yè)應(yīng)該支付一系列稅費來作為企業(yè)初始的股權(quán)投資成本。如果存在補價的情況，就必須按照有關(guān)規(guī)定來明確企業(yè)以非貨幣資產(chǎn)換入的股權(quán)投資形成的初始的股權(quán)投資成本，即企業(yè)在獲取補價的時候，必須按照非貨幣換出的股權(quán)資產(chǎn)賬面的價值再加上企業(yè)應(yīng)該明確的所得收益及其應(yīng)該支付的一系列稅費再扣除補價后剩余的金額，就是企業(yè)的初始股權(quán)投資成本。企業(yè)在支付補價的時候，必須按照非貨幣換出的股權(quán)資產(chǎn)賬面的價值再加上企業(yè)應(yīng)該支付一系列稅費及補價，就可明確企業(yè)初始股權(quán)的投資成本。

（二）部分非貨幣性資產(chǎn)投資稅法處理

稅法制度上規(guī)定，企業(yè)如果部分非貨幣性資產(chǎn)來實現(xiàn)股權(quán)投資，主要有股份企業(yè)的法人代表以部分非貨幣性資產(chǎn)形式來向股份方采購股票時候，企業(yè)應(yīng)該在股權(quán)投資交易過程中，將股權(quán)資產(chǎn)分解為非貨幣性資產(chǎn)及投資項目所得稅來處理，并按照相關(guān)規(guī)定來明確資產(chǎn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得收益或者損失收益。

（三）會計與稅務(wù)處理的差異點

1、會計處理與稅法處理的差異點主要體現(xiàn)在股權(quán)投資成本計算中，會計股權(quán)投資成本計算主要以股權(quán)的賬面價值為主，而稅法股權(quán)投資成本計算主要以股權(quán)的公允價值為主。2、稅法制度規(guī)定企業(yè)在股權(quán)投資交易過程中，必須通過計算來明確企業(yè)股權(quán)投資轉(zhuǎn)讓所得收益或者損失收益，而會計制度上只是在獲得補價的時侯才會明確企業(yè)收益或者損益。

五、在計稅成本及賬面價值調(diào)整中的差異

會計制度明確規(guī)定，短期股權(quán)投資產(chǎn)生的現(xiàn)金股利應(yīng)該在實際獲得的時候，用來沖減股權(quán)投資產(chǎn)生的賬面價值，但是對于已經(jīng)記錄在應(yīng)收股利上的現(xiàn)金股利要扣除。在長期股權(quán)投資中核算中分為成本核算法和權(quán)益核算法。

（一）權(quán)益核算法

企業(yè)應(yīng)該在獲取股權(quán)投資的時候，嚴(yán)格按照應(yīng)該享有或者應(yīng)當(dāng)分擔(dān)被投資方當(dāng)年達到的純利潤或者純虧損金額來調(diào)整企業(yè)股權(quán)投資形成的賬面價值。企業(yè)應(yīng)該按照被投資方分配的利潤或者現(xiàn)金股利來核算企業(yè)應(yīng)該獲得的部分收益，以減少股權(quán)投資形成的賬面價值。企業(yè)在明確被投資方出現(xiàn)的純虧損金額的時候，企業(yè)應(yīng)該將股權(quán)投資形成的賬面價值減值數(shù)值限制為零。被投資方各個時期達到的純利潤，投資方應(yīng)該將其計算在收益平分額超出沒有明確的虧損分配額后，按照超出沒有明確的虧損分配金額，來恢復(fù)股權(quán)投資形成的賬面價值。

（二）成本核算法

除了增加股權(quán)投資，將分配獲得的現(xiàn)金股利或者利潤轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y或者收回投資之外，長期的股權(quán)投資形成的賬面價值應(yīng)該保持不變。企業(yè)取得被投資方分配利潤或者現(xiàn)金股利超出被投資方能接受投資后所形成純利潤分配金額，可以作為企業(yè)收回初始股權(quán)的投資成本，用以沖減股權(quán)投資形成的賬面價值。稅法制度規(guī)定，被投資方對投資企業(yè)分配的支付金額，如果超出被投資方累計沒有分配利潤及累計剩余的公積卻小于投資企業(yè)股權(quán)的投資成本，就可以將其歸入投資回收中，用以沖減股權(quán)的投資成本。成本核算法在股權(quán)投資形成的賬面價值及計稅成本形似，所以稅法明確規(guī)定企業(yè)納稅人在核算投資成本的時候，必須采取成本核算的方法。

參考文獻：

[1]史成澤.長期股權(quán)投資會計與稅務(wù)處理差異分析[J]財會通訊，2010（04）：78—79.

股權(quán)激勵稅務(wù)處理范文4

【關(guān)鍵詞】 股權(quán)激勵； 會計處理； 稅務(wù)處理

一、關(guān)于上市公司股權(quán)激勵的所得稅會計處理的有關(guān)規(guī)定及分析

財政部在2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付》，對上市公司股權(quán)激勵的會計處理問題進行了規(guī)范。實施股權(quán)激勵的上市公司從2006年后都按照第11號準(zhǔn)則進行了會計處理。但是，對于上市公司股權(quán)激勵的企業(yè)所得稅處理問題，國家稅務(wù)總局一直沒有明確的規(guī)定。實際上，缺少對上市公司股權(quán)激勵企業(yè)所得稅會計處理的明確規(guī)定，上市公司對于股權(quán)激勵的會計處理是不完整的。由于稅收政策上對于股權(quán)激勵的處理規(guī)定一直不明確，上市公司對于股權(quán)激勵無法按照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定的原則進行所得稅會計處理，從而影響報表信息披露的準(zhǔn)確性。

2012年5月23日，國家稅務(wù)總局了《國家稅務(wù)總局關(guān)于我國居民企業(yè)實行股權(quán)激勵計劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2012年第18號），明確了我國對于上市公司股權(quán)激勵企業(yè)所得稅的處理原則。該公告規(guī)定：上市公司依照《上市公司股權(quán)激勵管理辦法》要求建立職工股權(quán)激勵計劃，并按照我國《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的有關(guān)規(guī)定，在股權(quán)激勵計劃授予激勵對象時，按照該股票的公允價格及數(shù)量，計算確定作為上市公司相關(guān)年度的成本或費用，作為換取激勵對象提供服務(wù)的對價。上述企業(yè)建立的職工股權(quán)激勵計劃，其企業(yè)所得稅的處理，按以下規(guī)定執(zhí)行：

1.對股權(quán)激勵計劃實行后立即可以行權(quán)的，上市公司可以根據(jù)實際行權(quán)時該股票的公允價格與激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額和數(shù)量，計算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。

2.對股權(quán)激勵計劃實行后，需待一定服務(wù)年限或者達到規(guī)定業(yè)績條件（以下簡稱等待期）方可行權(quán)的。上市公司等待期內(nèi)會計上計算確認(rèn)的相關(guān)成本費用，不得在對應(yīng)年度計算繳納企業(yè)所得稅時扣除。在股權(quán)激勵計劃可行權(quán)后，上市公司方可根據(jù)該股票實際行權(quán)時的公允價格與當(dāng)年激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額及數(shù)量，計算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。

3.本條所指股票實際行權(quán)時的公允價格，以實際行權(quán)日該股票的收盤價格確定。

對照國家稅務(wù)總局第18號公告和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付》的有關(guān)規(guī)定，可以看出，稅法和會計對于股權(quán)激勵的處理存在著明顯的差異：

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付》的規(guī)定：除了立即可行權(quán)的股份支付外，無論權(quán)益結(jié)算的股份支付還是現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，企業(yè)在授予日均不做會計處理。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計入成本費用，同時確認(rèn)所有者權(quán)益或負(fù)債。對于附有市場條件的股份支付，只要職工滿足了其他所有非市場條件，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)已經(jīng)取得的服務(wù)。

根據(jù)國家稅務(wù)總局第18號公告的規(guī)定，對于股權(quán)激勵，在稅收處理上，上市公司等待期內(nèi)會計上計算確認(rèn)的相關(guān)成本費用，在當(dāng)期不能在計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時進行扣除。實施股權(quán)激勵的企業(yè)，只有在股權(quán)激勵計劃可行權(quán)后，按照該股票實際行權(quán)時的公允價格（一般是實際行權(quán)日該股票收盤價）與當(dāng)年激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額及數(shù)量，計算確定作為當(dāng)年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。

對于股權(quán)激勵的所得稅會計處理問題，財政部在《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解（2010）》中規(guī)定：“與股份支付相關(guān)的支出在按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)為成本時，其相關(guān)的所得稅影響應(yīng)區(qū)別于稅法的規(guī)定進行處理。如果稅法規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出不允許稅前扣除，則不形成暫時性差異；如果稅法規(guī)定與股份支付相關(guān)的支出允許稅前扣除，在按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)成本費用的期間，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)會計期末取得的信息估計可稅前扣除的金額計算確定其計稅基礎(chǔ)及由此產(chǎn)生的暫時性差異，符合確認(rèn)條件的情況下應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅。其中預(yù)計未來期間可稅前扣除的金額超過按照會計準(zhǔn)則規(guī)定確認(rèn)的與股份支付相關(guān)的成本費用，超過部分的所得稅影響應(yīng)直接計入所有者權(quán)益。”

《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解（2010）》在國家稅務(wù)總局第18號公告之前出版，當(dāng)時對于股權(quán)激勵的企業(yè)所得稅處理還不明確。目前，根據(jù)國家稅務(wù)總局第18號公告的規(guī)定，稅法上允許企業(yè)扣除與股份支付相關(guān)的成本費用。因此，在所得稅會計上，企業(yè)應(yīng)按規(guī)定進行遞延所得稅的處理。但是，《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解（2010）》規(guī)定比較原則，其中企業(yè)如何根據(jù)會計期末取得的信息估計可稅前扣除的金額計算確定其計稅基礎(chǔ)及由此產(chǎn)生的暫時性差異是整個問題的核心。

期權(quán)的價值=時間價值（Time Value）+內(nèi)在價值（Intrinsic Value）

企業(yè)根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付》規(guī)定，在等待期內(nèi)每個資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)為成本費用的金額是根據(jù)期權(quán)的價值來計算的（對于權(quán)益結(jié)算的股份支付，是根據(jù)授予日權(quán)益工具的公允價值計算，并不確認(rèn)后續(xù)公允價值的變動。對于現(xiàn)金結(jié)算的股份支付，應(yīng)當(dāng)按照每個資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允價值計量），其中既包括時間價值也包括內(nèi)在價值。而根據(jù)國家稅務(wù)總局18號公告的規(guī)定，最終企業(yè)可以在企業(yè)所得稅前扣除的費用只是該股票實際行權(quán)時的公允價格（一般是實際行權(quán)日該股票收盤價）與當(dāng)年激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額，這部分差額實際上是期權(quán)的內(nèi)在價值。企業(yè)所得稅上只允許扣除期權(quán)的內(nèi)在價值，不允許扣除期權(quán)的時間價值。因此，時間價值不形成暫時性差異，不需要進行所得稅會計處理。而內(nèi)在價值的變動則形成暫時性差異，需要我們按照《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定的原則進行所得稅會計處理。

二、案例解析

下面，通過一個具體的案例說明股權(quán)激勵的會計和稅法處理的差異。

案例：海天公司為我國A股上市公司。該公司在兩個年度內(nèi)分別給兩位公司高管實施了兩項股票期權(quán)激勵計劃，截至20×4年12月31日，該公司股權(quán)激勵的具體內(nèi)容如表1所示。

海天公司的股票在20×3年12月31日的價格為12.5元/股，在20×4年12月31日的價格為12元/股。

海天公司20×3年每股收益（EPS）年增長率為4.5%，20×4年為4.1%，20×5年為4.2%。

海天公司授予甲、乙兩人的股票期權(quán)的行權(quán)條件如下：

A：如果公司的每股收益（EPS）年增長率不低于4%且甲仍在海天公司工作，該股票期權(quán)才可以行權(quán)。

B：只有當(dāng)海天公司的股票價格超過13.5元/股且乙仍在海天公司工作，該股票期權(quán)才可以行權(quán)。

截至20×4年12月31日，甲、乙兩人都未離開海天公司。企業(yè)所得稅稅率為25%。分別討論20×3、20×4年度海天公司股權(quán)激勵的所得稅會計處理。

案例分析：

該案例的股票期權(quán)激勵是權(quán)益結(jié)算的股份支付，分別在20×3和20×4兩個年度分析該股權(quán)激勵的會計和稅務(wù)處理。

20×3年度：

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付》的規(guī)定，對于企業(yè)應(yīng)當(dāng)在等待期內(nèi)的每個資產(chǎn)負(fù)債表日，將取得職工或其他方提供的服務(wù)計入成本費用，同時確認(rèn)所有者權(quán)益。授予甲的股票期權(quán)激勵計劃中，規(guī)定的行權(quán)條件為每股收益（EPS）年增長率不低于4%且甲仍在海天公司工作，該條件為非市場條件。通過案例提供的信息來看，海天公司20×3年每股收益（EPS）年增長率為4.5%，該非市場條件得到滿足，應(yīng)在會計上確認(rèn)費用，并做如下會計處理：

借：管理費用 （20 000×5×1/2） 50 000

貸：資本公積——其他資本公積 50 000

會計上根據(jù)股權(quán)授予日公允價值在當(dāng)期確認(rèn)為管理費用的金額既包括期權(quán)的時間價值也包括期權(quán)的內(nèi)在價值。而稅收上，只允許扣除期權(quán)的內(nèi)在價值。因此，在所得稅會計處理上，要確認(rèn)20×3年12月31日該期權(quán)的內(nèi)在價值，并進行遞延所得稅處理。

遞延所得稅資產(chǎn)的確認(rèn)：

股票的公允價值（20 000×12.5×1/2） 125 000元

股票期權(quán)行權(quán)價格（20 000×4.5×1/2） 45 000元

內(nèi)在價值 80 000元

企業(yè)所得稅稅率 25%

遞延所得稅資產(chǎn) 20 000元

20×3年度，海天公司根據(jù)會計準(zhǔn)則規(guī)定在當(dāng)期確認(rèn)的成本費用為50 000元，但預(yù)計未來期間可稅前扣除的金額為80 000元，超過了該公司當(dāng)期確認(rèn)的成本費用。根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則講解（2010）》的規(guī)定，超過部分的所得稅影響應(yīng)直接計入所有者權(quán)益。因此，具體的所得稅會計處理如下：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 20 000

貸：資本公積——其他資本公積 [（80 000-50 000） ×25%] 7 500

所得稅費用 （20 000-7 500） 12 500

20×4年度：

對于乙而言，海天公司20×4年授予其股票期權(quán)中規(guī)定的行權(quán)條件為股票價格要超過13.5元/股且乙仍在海天公司工作，其中股票價格超過13.5元/股為市場條件，繼續(xù)在該公司工作為非市場條件。雖然20×4年12月31日，海天公司價格為12元/股，市場條件不滿足。但是，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號——股份支付》規(guī)定，只要職工滿足了其他所有非市場條件，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)已經(jīng)取得的服務(wù)。

對于甲個人股票期權(quán)：20 000×5-50 000=50 000（元）

對于乙個人股票期權(quán)：50 000×6×1/3=100 000（元）

借：管理費用 150 000

貸：資本公積——其他資本公積 150 000

對于遞延所得稅資產(chǎn)的處理方法，基本同上：

股票的公允價值：

甲個人部分 20 000×12 240 000元

乙個人部分 50 000×12×1/3 200 000元

合計 440 000元

股票期權(quán)的行權(quán)價格：

甲個人部分 20 000×4.5 90 000元

乙個人部分 50 000×6×1/3 100 000元

合計 190 000元

內(nèi)在價值 250 000元

企業(yè)所得稅稅率 25%

金額 62 500元

減去已經(jīng)確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn) （20 000元）

應(yīng)確認(rèn)的資產(chǎn)所得稅資產(chǎn) 42 500元

同樣，截至20×4年度，海天公司因股權(quán)激勵累計確認(rèn)的成本費用為200 000（50 000+150 000）元。而截至20×4年度，海天公司預(yù)計未來期間可稅前扣除的金額為250 000元，超過了該公司股權(quán)激勵累計確認(rèn)的成本費用金額。超過的50 000元中，30 000元已在20×3年度乘以25%的稅率直接進入了所有者權(quán)益，剩余的20 000元部分應(yīng)在20×4年度乘以25%的稅率直接進入所有者權(quán)益。具體的所得稅會計處理如下：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 42 500

貸：資本公積——其他資本公積 （20 000×25%）

5 000

所得稅費用 （42 500-5 000） 37 500

【參考文獻】

[1] 國家稅務(wù)總局.關(guān)于我國居民企業(yè)實行股權(quán)激勵計劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告[S].2012.

股權(quán)激勵稅務(wù)處理范文5

股權(quán)激勵政策能夠幫助建立、健全公司長效激勵機制，吸引和留住優(yōu)秀人才，調(diào)動公司高級管理人員及核心員工的積極性，增強公司管理及核心骨干員工對實現(xiàn)公司持續(xù)、快速、健康發(fā)展的責(zé)任感、使命感，有效地將股東利益、公司利益和優(yōu)秀人才的個人利益結(jié)合在一起，使各方共同關(guān)注公司的長遠(yuǎn)發(fā)展，確保公司發(fā)展目標(biāo)的實現(xiàn)。項目組將根據(jù)《公司法》、《證券法》、《管理辦法》、《監(jiān)管指引》等有關(guān)法律、法規(guī)和規(guī)范性文件對股權(quán)激勵計劃進行闡釋，并在充分保障股東利益的前提下，按照收益與貢獻對等的原則針對某某公司科技有限公司擬實施的股權(quán)激勵計劃提出建議。

一、選擇股權(quán)激勵對象

激勵對象也是激勵計劃的受益人，在選擇股權(quán)激勵對象時，應(yīng)考慮激勵效果、企業(yè)發(fā)展階段、公平公正原則、不可替代原則、未來價值原則等方面。

一般來說，激勵對象包括以下幾類員工：（1）董事、監(jiān)事、高級管理人員；（2）掌握核心技術(shù)、工作內(nèi)容與技術(shù)研發(fā)相關(guān)的員工，例如研發(fā)總監(jiān)、高級工程師、技術(shù)負(fù)責(zé)人等；（3）掌握關(guān)鍵運營資源、工作內(nèi)容與市場相關(guān)的員工，例如市場總監(jiān)、核心項目經(jīng)理等；（4）掌握重要銷售渠道、擁有大客戶的員工，例如銷售總監(jiān)、區(qū)域負(fù)責(zé)人等。

《公司法》規(guī)定有限責(zé)任公司股東人數(shù)不超過50人。因此，對于有限責(zé)任公司類型的非上市公司而言，如果預(yù)計的激勵后股東個人數(shù)超過50人，則不適合采用認(rèn)股類型或者其他需要激勵對象實際持有公司股份的激勵模式；對于股份有限公司類型的非上市公司而言，《公司法》并沒有規(guī)定股東人數(shù)上限，公司可以在更大范圍內(nèi)靈活的選擇激勵模式。

【上市公司規(guī)定】

1、上市公司股權(quán)激勵不包括獨立董事和監(jiān)事，單獨或合計持有上市公司 5%以上股份的股東或?qū)嶋H控制人及其配偶、父母、子女，亦不得成為激勵對象。

在境內(nèi)工作的外籍員工任職上市公司董事、高級管理人員、核心技術(shù)人員或者核心業(yè)務(wù)人員的，可以成為激勵對象。

2、下列人員也不得成為激勵對象：

（一）最近12個月內(nèi)被證券交易所認(rèn)定為不適當(dāng)人選；

（二）最近12個月內(nèi)被中國證監(jiān)會及其派出機構(gòu)認(rèn)定為不適當(dāng)人選；

（三）最近12個月內(nèi)因重大違法違規(guī)行為被中國證監(jiān)會及其派出機構(gòu)行政處罰或者采取市場禁入措施；

（四）具有《公司法》規(guī)定的不得擔(dān)任公司董事、高級管理人員情形的；

（五）法律法規(guī)規(guī)定不得參與上市公司股權(quán)激勵的；

（六）中國證監(jiān)會認(rèn)定的其他情形。

3、上市公司具有下列情形之一的，不得實行股權(quán)激勵：

（一）最近一個會計年度財務(wù)會計報告被注冊會計師出具否定意見或者無法表示意見的審計報告；

（二）最近一個會計年度財務(wù)報告內(nèi)部控制被注冊會計師出具否定意見或無法表示意見的審計報告；

（三）上市后最近36個月內(nèi)出現(xiàn)過未按法律法規(guī)、公司章程、公開承諾進行利潤分配的情形；

（四）法律法規(guī)規(guī)定不得實行股權(quán)激勵的；

（五）中國證監(jiān)會認(rèn)定的其他情形。

二、股權(quán)激勵標(biāo)的來源及購股資金來源

對于非上市公司而言，由于無法在公開市場發(fā)行股票，所以無法采用增發(fā)股票或二級市場購買股票的方式解決股權(quán)激勵標(biāo)的的來源問題，但可以采用以下幾種方式：期權(quán)池預(yù)留、股東出讓股份、增資擴股、股份回購。

【期權(quán)池預(yù)留】是指公司在融資前為未來吸引高級人才而預(yù)留的一部分股份，用于激勵員工（包括高管、骨干、普通員工），是初創(chuàng)企業(yè)為解決股權(quán)激勵來源普遍采取的形式。

【股東出讓股份】是指由原股東出讓部分股權(quán)作為股權(quán)激勵標(biāo)的的來源。這主要涉及股東是否有轉(zhuǎn)讓意愿，以及能否經(jīng)過其他股東過半數(shù)同意，其他股東能否放棄優(yōu)先購買權(quán)。

【增資擴股】是指公司召開股東會，經(jīng)代表三分之二以上表決權(quán)的股東通過后，采用增資擴股的方式進行股權(quán)激勵。行權(quán)后，公司的注冊資本將適當(dāng)提高。

【股份回購】公司只有在以下四種情況下才可回購本公司股票：（1）減少公司注冊資本；（2）與持有本公司股份的其他公司合并；（3）將股份獎勵給本公司職工；（4）股東因?qū)蓶|大會做出的公司合并、分立決議持異議，要求公司回購其股份的。

對于非上市公司而言，激勵對象的購股資金來源也不受法律規(guī)定的限制，購股資金來源更加多樣化，主要包括：激勵對象自籌資金、公司或股東借款或擔(dān)保、設(shè)立激勵基金。

三、股權(quán)激勵額度及股權(quán)激勵標(biāo)的價格

（一）股權(quán)激勵額度

股權(quán)激勵額度包括激勵總額度和個人額度。非上市公司股權(quán)激勵總額度的設(shè)定不受法律強制性規(guī)定的限制，在設(shè)計股權(quán)激勵總額度時可考量激勵對象的范圍和人數(shù)、企業(yè)的整體薪酬規(guī)劃、企業(yè)控制權(quán)及資本戰(zhàn)略、企業(yè)的規(guī)模與凈資產(chǎn)、企業(yè)的業(yè)績目標(biāo)。

在為公司設(shè)計單個激勵對象的激勵額度時需要考量兼顧公平和效率、激勵對象的薪酬水平、激勵對象的不可替代性、激勵對象的職位、激勵對象的業(yè)績表現(xiàn)、激勵對象的工作年限、競爭企業(yè)的授予數(shù)量等因素。

（二）股權(quán)激勵標(biāo)的價格

激勵標(biāo)的的價格是指激勵對象為了獲得激勵標(biāo)的而需要支付的對價。對于激勵對象來說，激勵標(biāo)的的價格越低對其越有利。但是，激勵標(biāo)的的價格過低會有損股東利益。因此，在確定激勵標(biāo)的的價格時，既要考慮激勵對象的承受能力，也要考慮到保護現(xiàn)有股東的合法權(quán)益。對于非上市公司而言，由于沒有相應(yīng)的股票價格作為基礎(chǔ)，激勵價格確定難度要大一些，實踐中一般通過以下幾種方法確定激勵標(biāo)的的價格：凈資產(chǎn)評估定價法、模擬股票上市定價法、綜合定價法。

【凈資產(chǎn)評估定價法】凈資產(chǎn)評估定價法是確定股權(quán)激勵價格最簡單的方法。先對公司的各項資產(chǎn)進行評估，得出各項資產(chǎn)的公允市場價值及總資產(chǎn)價值，然后用總資產(chǎn)價值減去各類負(fù)債的公允市場價值總和，算出公司的凈資產(chǎn)，用凈資產(chǎn)除以總股數(shù)就得到公司的股份價格。

【模擬股票上市定價法】模擬股票上市定價法又稱市盈率定價法，是指模擬上市公司上市時的定價方法，把市盈率和預(yù)測的每股收益相乘，得出該公司股份價格；用此種方法，需要先計算出公司的總收益，設(shè)置總股數(shù)，得出每股收益，市盈率可以參考同類上市公司上市時的市盈率。

【綜合定價法】綜合定價法是指綜合考慮公司的銷售收入、凈利潤和凈資產(chǎn)，或者綜合考慮有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)價值，按照不同的權(quán)重計算出公司的總價值，然后設(shè)定公司的總股數(shù)，用總資產(chǎn)除以總股數(shù)就是每股的價格。

【上市公司規(guī)定】

上市公司可以同時實行多期股權(quán)激勵計劃。同時實行多期股權(quán)激勵計劃的，各期激勵計劃設(shè)立的公司業(yè)績指標(biāo)應(yīng)當(dāng)保持可比性，后期激勵計劃的公司業(yè)績指標(biāo)低于前期激勵計劃的，上市公司應(yīng)當(dāng)充分說明其原因與合理性。

上市公司全部在有效期內(nèi)的股權(quán)激勵計劃所涉及的標(biāo)的股票總數(shù)累計不得超過公司股本總額的10%。非經(jīng)股東大會特別決議批準(zhǔn)，任何一名激勵對象通過全部在有效期內(nèi)的股權(quán)激勵計劃獲授的本公司股票，累計不得超過公司股本總額的1%。

本條第二款所稱股本總額是指股東大會批準(zhǔn)最近一次股權(quán)激勵計劃時公司已發(fā)行的股本總額。

四、激勵模式

（一）持股方式

目前，企業(yè)股權(quán)激勵計劃的員工持股方式主要分為兩種：員工直接持股、持股平臺間接持股。其中，持股平臺間接持股又以通過公司間接持股和通過合伙企業(yè)間接持股為主要形式，此外還有通過私募股權(quán)基金和資產(chǎn)管理計劃認(rèn)購公司股票。

1、員工直接持股

優(yōu)點：

第一，激勵效應(yīng)明顯；

第二，稅負(fù)較低；

第三，享受分紅個稅優(yōu)惠；

缺點：

第一、對員工長期持股約束不足；

第二、股東增減變動容易導(dǎo)致工商登記的頻繁變動以及股東眾多導(dǎo)致的議決程序的低效。

2、持股平臺間接持股

優(yōu)點：

第一、維持目標(biāo)公司股東的相對穩(wěn)定和股東會決策的相對高效；

第二、相對于員工個人持股，更容易將員工與企業(yè)的利益捆綁在一起。在上市之前還可規(guī)避因員工流動對公司層面的股權(quán)結(jié)構(gòu)進行調(diào)整。

缺點：

第一，通過公司間接持股稅負(fù)較高，合伙企業(yè)間接持股相較公司間接持股來說稅負(fù)較低；

第二、國內(nèi)合伙企業(yè)關(guān)于稅收政策的相關(guān)法律法規(guī)仍不健全，可能面臨政策規(guī)范的風(fēng)險；

第三，員工個人不能直接轉(zhuǎn)讓公司股權(quán)，只能轉(zhuǎn)讓其在持股平臺的份額。

（二）激勵方式

對于公司而言，激勵方式可選干股、限制性股票、股票期權(quán)、員工持股計劃、虛擬股權(quán)等。

1、干股

干股是指以一個有效的贈股協(xié)議為前提，員工不必實際出資就能占有公司一定比例的股份。企業(yè)股東無償贈予股份，被贈與者享有分紅權(quán)，按照協(xié)議獲得相應(yīng)的分紅，但不擁有股東的資格，不具有對公司的實際控制權(quán)，干股協(xié)議在一定程度上就是分紅協(xié)議。

2、限制性股票

限制性股票指公司按照預(yù)先確定的條件授予激勵對象一定數(shù)量的本公司股票，激勵對象只有在工作年限或業(yè)績目標(biāo)符合股權(quán)激勵計劃規(guī)定條件的，才可出售限制性股票并從中獲益。

優(yōu)點：

第一、沒有等待期，在實行股權(quán)激勵計劃時，激勵對象即獲得股權(quán)，具有較好的激勵效果；

第二、公司會設(shè)定一定期限的股票鎖定期，同時也會對解鎖條件作出安排，通常是公司業(yè)績考核要求及個人考核要求，能夠起到較好的激勵效果；

第三、如果直接持股是通過定向發(fā)行的方式完成，激勵對象以較低的價格獲取公司的股權(quán)，公司可使用的資金增加。

缺點：對于激勵對象來說，即期投入資金，有一定的資金壓力。

3、股票期權(quán)

股票期權(quán)是指企業(yè)授予激勵對象（如管理人員、技術(shù)骨干）購買本公司股份的選擇權(quán)，具有這種選擇權(quán)的人，可以在未來條件成熟時以事先約定好的價格（行權(quán)價）購買公司一定數(shù)量的股份（此過程稱為行權(quán)），也可以放棄購買股份的權(quán)利，但股份期權(quán)本身不能轉(zhuǎn)讓。

優(yōu)點：

第一、對激勵對象來說，股票期權(quán)模式的資金沉淀成本較小，風(fēng)險幾乎為零。一旦行權(quán)時股價下跌，個人可以放棄行權(quán)，損失很小；而一旦上漲，因為行權(quán)價格是預(yù)先確定的，因此獲利空間較大。

第二，對公司來說，沒有任何現(xiàn)金支出，不影響公司的現(xiàn)金流狀況，從而有利于降低激勵成本，同時能使激勵對象，即上市公司的管理層，與公司利益實現(xiàn)高度一致性，將二者緊緊聯(lián)系起來。

缺點：股票期權(quán)期限普遍長，未來的不確定性很多。當(dāng)市場出現(xiàn)難以預(yù)期的波動使得激勵對象難以對自己的股份收益作出準(zhǔn)確的預(yù)期時，激勵效果下降

5、虛擬股權(quán)

公司授予被激勵對象一定數(shù)額的虛擬股份，被激勵對象不需出資而可以享受公司價值的增長，利益的獲得需要公司支付。被激勵者沒有虛擬股票的表決權(quán)、轉(zhuǎn)讓權(quán)和繼承權(quán)，只有分紅權(quán)（即獲得與虛擬股權(quán)收益金額相等的激勵基金）。

虛擬股權(quán)實質(zhì)上為一種現(xiàn)金獎勵政策，且分紅額度與企業(yè)效益息息相關(guān)。由于該方式操作簡便，員工較容易理解，且無須自主支付資金，較易接受；但因虛擬股權(quán)激勵方式主要以分紅為激勵手段，所以對于公司的現(xiàn)金支付壓力較大，且相對于其他激勵方式而言，激勵力度相對較小。

6、業(yè)績股份

業(yè)績股份是指企業(yè)在年初確定一個科學(xué)合理的業(yè)績目標(biāo)，如果激勵對象在年末時達到預(yù)定的目標(biāo)，則公司授予其一定數(shù)量的股份，或者提取一定的獎勵基金購買公司的股份；如果未能通過業(yè)績考核或出現(xiàn)有損公司的行為、非正常離任等情況，則未兌現(xiàn)的部分業(yè)績股份將被取消。

（三）股權(quán)激勵約束條件

股權(quán)激勵的約束條件分為兩類，一類是對公司業(yè)績考核，另一類是對激勵對象個人績效考核。對公司業(yè)績的考核主要為財務(wù)指標(biāo)，如企業(yè)凈資產(chǎn)增長率、凈利潤增長率、主營業(yè)務(wù)收入增長率、凈資產(chǎn)收益率等，企業(yè)可以選擇其中幾項為考核條件。激勵對象績效考核是指公司對激勵對象的行為和業(yè)績進行評估，以確定其是否滿足授予或行權(quán)條件。非上市公司可自由確定激勵對象個人績效指標(biāo)。

五、確定激勵計劃時間安排在確定股權(quán)激勵計劃時間安排時，既要考慮股權(quán)激勵能夠達到企業(yè)長期激勵的目的，又要確保員工的激勵回報。通常，股權(quán)激勵計劃中會涉及以下時間點：股權(quán)激勵計劃的有效期、授予日、等待期、行權(quán)期、禁售期等。

【有效期】股權(quán)激勵的有效期是指從股權(quán)激勵計劃生效到最后一批激勵標(biāo)的的股份行權(quán)或解鎖完畢的整個期間。設(shè)計股權(quán)激勵計劃的有效期需要考慮企業(yè)戰(zhàn)略的階段性、激勵對象勞動合同的有效期。

【授權(quán)日】股權(quán)激勵計劃的授權(quán)日是指激勵對象實際獲得授權(quán)（股票期權(quán)、限制性股票、虛擬股票）的日期，是股權(quán)激勵計劃的實施方履行激勵計劃的時點。在決定股權(quán)激勵計劃的等待期、行權(quán)期、失效期時，一般是以授權(quán)日為起算點，而不是以生效日為起算點。

【等待期】股權(quán)激勵計劃的等待期是指激勵對象獲得股權(quán)激勵標(biāo)的之后，需要等待一段時間，達到一系列事前約定的約束條件，才可以實際獲得對激勵股份或者激勵標(biāo)的的完全處分權(quán)。股權(quán)激勵的等待期三種設(shè)計方法：一次性等待期限、分次等待期限、業(yè)績等待期。

【行權(quán)期】行權(quán)期是指股權(quán)激勵計劃的等待期滿次日起至有效期滿當(dāng)日止可以行權(quán)的期間，非上市公司行權(quán)期的確定不受法律的限制，公司可以結(jié)合實際情況確定行權(quán)期。

【限售期】股權(quán)激勵計劃的限售期是指激勵對象在行權(quán)后，必須在一定時期內(nèi)持有該激勵標(biāo)的，不得轉(zhuǎn)讓、出售。限售期主要是為了防止激勵對象以損害公司利益為代價，拋售激勵標(biāo)的的短期套利行為。

六、股權(quán)激勵的會計處理及相關(guān)稅務(wù)合規(guī)問題

1、會計處理

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第11號-股份支付》的規(guī)定，股權(quán)激勵如滿足股份支付的條件，一般需要做股份支付的會計處理，影響到公司的盈利指標(biāo)。對于權(quán)益結(jié)算的涉及職工的股份支付，應(yīng)當(dāng)按照授予日權(quán)益工具的公允價值計入費用和資本公積（其他資本公積），不確認(rèn)其后續(xù)公允價值變動；對于現(xiàn)金結(jié)算的涉及職工的股份支付，應(yīng)當(dāng)按照每個資產(chǎn)負(fù)債表日權(quán)益工具的公允價值重新計量，確定成本費用和應(yīng)付職工薪酬。

2、稅務(wù)合規(guī)問題

根據(jù)財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于完善股權(quán)激勵和技術(shù)入股有關(guān)所得稅政策的通知》（財稅〔2016〕101號）規(guī)定，對符合條件的非上市公司股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎勵實行遞延納稅政策。

非上市公司授予本公司員工的股票期權(quán)、股權(quán)期權(quán)、限制性股票和股權(quán)獎勵，符合規(guī)定條件的，經(jīng)向主管稅務(wù)機關(guān)備案，可實行遞延納稅政策，即員工在取得股權(quán)激勵時可暫不納稅，遞延至轉(zhuǎn)讓該股權(quán)時納稅；股權(quán)轉(zhuǎn)讓時，按照股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入減除股權(quán)取得成本以及合理稅費后的差額，適用“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”項目，按照20%的稅率計算繳納個人所得稅。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓時，股票（權(quán)）期權(quán)取得成本按行權(quán)價確定，限制性股票取得成本按實際出資額確定，股權(quán)獎勵取得成本為零。

對于間接持股方式的股權(quán)激勵稅務(wù)處理目前并沒有明確的法律規(guī)定，在實踐中通常被認(rèn)定為不符合101號文稅收遞延的條件。

七、對某某公司目前股權(quán)激勵的建議

1、持股方式

從公司目前的情況來看，建議公司采取持股平臺間接持股的方式，具體為通過合伙企業(yè)間接持股實行股權(quán)激勵，可以根據(jù)實際情況成立一個或多個持股平臺。理由如下：

第一、相比持股平臺間接持股來說，員工直接持股需要通過定向發(fā)行的方式完成，融資金額較小，成本費用較高；

第二、由于股權(quán)激勵費用需要計入管理費用，因此要考慮股權(quán)激勵費用攤銷時對公司業(yè)績及估值的影響，盡量避免因股權(quán)激勵費用攤銷過大而導(dǎo)致業(yè)績波動較大；

第三、股票期權(quán)激勵會帶來公司股本大小和股本結(jié)構(gòu)的不確定性，如未行權(quán)完畢，將來IPO時可能會導(dǎo)致股權(quán)不清晰或存在糾紛；同時由于公司的股權(quán)價值不確定造成期權(quán)激勵計劃的成本不容易確定，從而導(dǎo)致公司在A股上市前的經(jīng)營業(yè)績不易確定；

第四、考慮公司在資本市場的未來長遠(yuǎn)利益即IPO計，持股平臺間接持股可以維持目標(biāo)公司股東的相對穩(wěn)定和股東大會決策的相對高效，同時在上市之前還可規(guī)避因員工流動對公司層面的股權(quán)結(jié)構(gòu)進行調(diào)整。

2、激勵方式

建議公司采取限制性股票的激勵方式：

限制性股票員工可以間接方式成為公司的股東，與公司利益保持一致；公司設(shè)定一定期限的股票鎖定期，并對解鎖條件作出安排（通常是公司業(yè)績考核要求及個人考核要求），能夠起到較好的激勵效果。

3、運作模式

第一，公司員工與公司的實際控制人/控股股東共同出資組成有限合伙企業(yè)，該合伙企業(yè)通常由實際控制人/控股股東擔(dān)任普通合伙人，被激勵的員工為有限合伙人。這樣安排可以保證創(chuàng)始人的決策權(quán)，同時被激勵對象主要關(guān)注企業(yè)的成長及分紅收益，對公司的管理權(quán)并不看重；

股權(quán)激勵稅務(wù)處理范文6

近年來，有關(guān)個人投資所得的納稅爭議也越來越多，對非現(xiàn)金資產(chǎn)出資、合并分立股權(quán)變動、非現(xiàn)金資產(chǎn)交換等特殊業(yè)務(wù)，個人應(yīng)如何納稅？

一個簡單的判斷標(biāo)準(zhǔn)是：是否取得了現(xiàn)金或現(xiàn)金資產(chǎn)。

例如，合并、分立等改組行為，個人只是改變了持股方式，并未轉(zhuǎn)讓，就不應(yīng)征稅；如果以非現(xiàn)金資產(chǎn)交換其他非現(xiàn)金資產(chǎn)，應(yīng)該將納稅環(huán)節(jié)遞延；如果個人投資者以非現(xiàn)金資產(chǎn)交換方式換取其他資產(chǎn)，或者個人投資者用非現(xiàn)金資產(chǎn)參與上市公司增發(fā)，則應(yīng)該完稅。

我們從一個完整的持股周期，即投資環(huán)節(jié)、持有期間、股權(quán)處置三個環(huán)節(jié)，來看每階段對應(yīng)的稅務(wù)問題。

轉(zhuǎn)股不繳稅，轉(zhuǎn)財產(chǎn)征稅20%

提示：投資環(huán)節(jié)，先確定投資成本的現(xiàn)金價值

以現(xiàn)金、債務(wù)、股權(quán)、知識產(chǎn)權(quán)入股，還是接受贈與、繼承獲得某公司的股權(quán)？不同的“入股”形式，將決定稅的成本。

投資環(huán)節(jié)最核心的問題是確定投資成本，這是未來計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得的關(guān)鍵。

Q&A投資成本的八種認(rèn)定形式

Q1.個人以現(xiàn)金資產(chǎn)、承擔(dān)債務(wù)方式支付對價取得的股權(quán)怎么認(rèn)定？

A:按照支付的現(xiàn)金、承擔(dān)債務(wù)的金額、繳納的相關(guān)稅費（主要是印花稅、交易手續(xù)費）確定投資成本，發(fā)生中介費用的，如能取得合法的憑據(jù)也應(yīng)計入投資成本。

Q2.以非現(xiàn)金資產(chǎn)對外投資取得的股權(quán)是否視同轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)計征個人所得稅？

A:目前，個人在二級市場轉(zhuǎn)讓上市公司股票免征個人所得稅，但個人以財產(chǎn)（含股權(quán)）參與上市公司增發(fā)，視同轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)計征個人所得稅。該項所得只有在未來轉(zhuǎn)讓上市公司股票時才能實現(xiàn)，要求納稅人在投資環(huán)節(jié)另籌資金納稅不切實際，建議稅款繳納的時間宜安排在上市公司股票流通環(huán)節(jié)，個人所得稅由證券公司負(fù)責(zé)代扣代繳。部分轉(zhuǎn)讓股票時，允許扣除的成本按照轉(zhuǎn)讓股票數(shù)量與持股數(shù)比例對投資成本分配確定。

Q3.以非現(xiàn)金資產(chǎn)交換方式取得的股權(quán)，是否視同轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)？

A:非現(xiàn)金資產(chǎn)交換與非現(xiàn)金資產(chǎn)投資有著本質(zhì)的區(qū)別！如果對非現(xiàn)金資產(chǎn)交換不征稅，持股人能通過換股方式取得現(xiàn)金。因此，應(yīng)分解為轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)，購買股權(quán)兩項業(yè)務(wù)進行稅務(wù)處理。

例如，A想要轉(zhuǎn)讓股份給B，可以讓B出資先成立一家公司，然后兩方換股，視為投資，從而避稅。

Q4.接受捐贈的股權(quán)，是否按“其他所得”計征個人所得稅？

A:是的。但有兩個例外。

如果個人將股權(quán)捐贈給父母、子女、配偶、兄弟、姐妹、孫子女、外孫子女、祖父母、外祖父母，以及捐贈給對其承擔(dān)直接撫養(yǎng)或者贍養(yǎng)義務(wù)的撫養(yǎng)人或者贍養(yǎng)人，或者股權(quán)所有人死亡，依法取得股權(quán)的法定繼承人、遺囑繼承人或者受遺贈人，對受贈方接受捐贈所得不應(yīng)征收個人所得稅。

另外，政策規(guī)定，股權(quán)分置改革中非流通股股東通過對價方式向流通股股東支付的股份、現(xiàn)金等收入，暫免征收流通股股東應(yīng)繳納個人所得稅。

Q5.以股權(quán)激勵方式取得的股權(quán)，如何計征個人所得稅？

A:要交稅。職工個人取得的股權(quán)應(yīng)按公允價值作為計稅成本。

但也有例外，“科技機構(gòu)、高等學(xué)校轉(zhuǎn)化職務(wù)科技成果以股份或出資比例等股權(quán)形式給予本單位在編正式科技人員個人獎勵，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)審核后，暫不征收個人所得稅”。但如果獲獎人轉(zhuǎn)讓股權(quán)、出資比例，對其所得按“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”應(yīng)稅項目征收個人所得稅。

需要說明的是，有些企業(yè)允許職工個人（主要是企業(yè)高級管理人員）以優(yōu)惠價格對公司增資，其優(yōu)惠價與公允價之間的差額與任職受雇有關(guān)，應(yīng)首先按工資薪金所得計征個人所得稅，然后按照公允價值確定投資成本。目前稅法對此規(guī)定不甚明確。比如：許多企業(yè)上市前，同股不同價――高管以每股1元認(rèn)購，而戰(zhàn)略投資者往往以數(shù)倍的價格才能買到。

Q6.公司合并、分立時取得的股權(quán)，交稅嗎？

A:公司合并，個人股權(quán)繼續(xù)持有，不應(yīng)對此征稅，個人取得新股（合并方的股權(quán)）成本按照放棄舊股（被合并方的股權(quán)）替代，待將來轉(zhuǎn)讓合并方股權(quán)時按財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得征稅。與公司合并一樣，個人股權(quán)繼續(xù)持有，不應(yīng)對此征稅。

Q7.送轉(zhuǎn)股投資成本如何確定？

A:有明確規(guī)定，有限公司、股份公司用留存收益和除資本溢價（股本溢價）之外的資本公積轉(zhuǎn)增個人股本，視同“先分配，再投資”，需按照“利息、股息、紅利所得”計征個人所得稅，因此應(yīng)相應(yīng)追加投資成本。對資本溢價（股本溢價）轉(zhuǎn)增個人股本，不得追加投資成本處理。

Q8.股權(quán)受讓價格中包括目標(biāo)公司留存收益的，投資成本如何確定？

A:股權(quán)受讓價格中包括目標(biāo)公司留存收益的，投資成本按照實際支付的股權(quán)受讓價格確定，不應(yīng)扣除留存收益。

境內(nèi)、境外上市，兩套原則

提示：持股期間，主要是各種形式的紅利、股息是否要繳稅

稅法規(guī)定，個人投資者從公司制企業(yè)取得的股息、紅利，按“利息、股息、紅利所得”計征個人所得稅，稅率20%，稅款由支付所得的單位代扣代繳。

但是，現(xiàn)在的股息、紅利收益，是有折扣的――“從2005年6月13日起，對個人投資者從上市公司取得的股息紅利所得，暫減按50%計入個人應(yīng)納稅所得額，依照現(xiàn)行稅法規(guī)定計征個人所得稅。”需要注意的是，這只針對境內(nèi)上市公司而言。

Q9.個人投資者在股權(quán)持有期間取得的股息、紅利如何計征個人所得稅？

A:個人投資者從境外公司取得的股息、紅利，按“利息、股息、紅利所得”計征個人所得稅，境外已納個人所得稅可以按照稅法規(guī)定的辦法予以抵免。

上述政策只適用于我國境內(nèi)有住所的個人。如果是外籍個人從外商投資企業(yè)取得的股息、紅利所得免征企業(yè)所得稅，對持有B股或海外股的外籍個人，從發(fā)行該B股或海外股的中國境內(nèi)企業(yè)所取得的股息（紅利）所得，暫免征收個人所得稅。

Q10.股息所得扣繳義務(wù)發(fā)生時間應(yīng)當(dāng)是宣告分配時還是實際支付時？

A:扣繳義務(wù)人將屬于納稅義務(wù)人應(yīng)得的利息、股息、紅利收入，通過扣繳義務(wù)人的往來會計科目分配到個人名下，收入所有人有權(quán)隨時提取，在這種情況下，扣繳義務(wù)人將利息、股息、紅利所得分配到個人名下時，即應(yīng)認(rèn)為所得的支付，應(yīng)按稅收法規(guī)規(guī)定及時代扣代繳個人應(yīng)繳納的個人所得稅。

Q11.個人投資者受讓股權(quán)后取得的股息紅利，應(yīng)當(dāng)沖減投資成本還是按股息、紅利所得征稅？

A:由于股息、紅利所得實現(xiàn)的時間以宣告分配為標(biāo)志，因此，個人投資者從被投資企業(yè)取得的股息、紅利，無論是投資前實現(xiàn)的，還是投資后實現(xiàn)的，都應(yīng)當(dāng)按照股息、紅利所得計征個人所得稅。投資成本仍然是按照取得股權(quán)實際支付的對價確定（不得扣除留存收益）。

由此可見，如果股權(quán)受讓價格中包括目標(biāo)公司留存收益，只能遞延到個人將受讓的股權(quán)再次轉(zhuǎn)讓時才能在稅前扣除。納稅人解決這個問題的唯一方法是在受讓股權(quán)時，事先安排“先分配，再收購”。無論轉(zhuǎn)讓方、受讓方是居民企業(yè)、非居民企業(yè)，還是我國居民個人、外籍個人，這種稅務(wù)安排對雙方都是有利的。

Q12.保留盈余不分配，是否可以對個人投資者征收個人所得稅？

A:股息分配是股東會（股東大會）的權(quán)限，稅務(wù)機關(guān)對此不作干涉。公司制企業(yè)分配股息，雖然可以多征個人所得稅，但如果企業(yè)采取內(nèi)部融資方式保留盈余不分配，將企業(yè)資金用于滾動發(fā)展，公司發(fā)展了，則企業(yè)對國家貢獻的稅收（包括流轉(zhuǎn)稅、企業(yè)所得稅等）將更多。稅法“鼓勵企業(yè)不分配”。

為避免“公款私用”，稅務(wù)機關(guān)加強了對個人投資者將本人及家庭成員的消費性支出以費用報銷方式加大企業(yè)成本，或者投資者本人或家庭成員向公司借款不歸還等方式逃避稅款行為的監(jiān)管。如果個人股東或家庭成員向公司借款到納稅年度末（指超過一年）不歸還，又不用于本企業(yè)經(jīng)營的，視同分配，按“利息、股息、紅利所得”征稅。

Q13.上市公司發(fā)放股票股利如何扣繳個人所得稅？

稅款按面值計算。

公式如下：應(yīng)納稅額=送股數(shù)×股票面值1元×50%×20%=流通股自然人股東股數(shù)×10%

在未派發(fā)現(xiàn)金股利的情況下，自然人股東的個人所得稅是無法代扣的，應(yīng)當(dāng)在送股的同時，派發(fā)少量的現(xiàn)金股利。

提示：股權(quán)處置的稅務(wù)問題最為復(fù)雜，避稅途徑也最多

條件越苛刻，避稅空間越大

依據(jù)個人所得稅法及其實施條例有關(guān)規(guī)定，我國居民轉(zhuǎn)讓個人持有的境內(nèi)外股權(quán)，以及外籍人員轉(zhuǎn)讓境內(nèi)股權(quán)，均應(yīng)當(dāng)按照財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得計征個人所得稅。根據(jù)收入來源地判定原則，外籍人員轉(zhuǎn)讓境外的股權(quán)，不征個人所得稅。

Q14.外籍人員間接轉(zhuǎn)讓我國境內(nèi)股權(quán)是否計征個人所得稅？

A:目前稅法尚不要求征稅。

對這類避稅行為，應(yīng)當(dāng)參照非居民企業(yè)所得稅管理辦法明確規(guī)定，境外投資方（實際控制方）通過濫用組織形式等安排間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)，且不具有合理的商業(yè)目的，規(guī)避個人所得稅納稅義務(wù)的，主管稅務(wù)機關(guān)層報稅務(wù)總局審核后可以按照經(jīng)濟實質(zhì)對該股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易重新定性，否定被用做稅收安排的境外控股公司的存在。

Q15.個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)納稅何時發(fā)生？

A:以股東變更是否實現(xiàn)為參考。

法律規(guī)定，“股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同履行完畢、股權(quán)已作變更登記，且所得已經(jīng)實現(xiàn)的，轉(zhuǎn)讓人取得的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入應(yīng)當(dāng)依法繳納個人所得稅。轉(zhuǎn)讓行為結(jié)束后，當(dāng)事人雙方簽訂并執(zhí)行解除原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同、退回股權(quán)的協(xié)議，是另一次股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，對前次轉(zhuǎn)讓行為征收的個人所得稅款不予退回。股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同未履行完畢，因執(zhí)行仲裁委員會作出的解除股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同及補充協(xié)議的裁決、停止執(zhí)行原股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同，并原價收回已轉(zhuǎn)讓股權(quán)的，由于其股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為尚未完成、收入未完全實現(xiàn)，隨著股權(quán)轉(zhuǎn)讓關(guān)系的解除，股權(quán)收益不復(fù)存在，根據(jù)個人所得稅法和征管法的有關(guān)規(guī)定，以及從行政行為合理性原則出發(fā)，納稅人不應(yīng)繳納個人所得稅。”

Q16.個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)納稅地點在哪？

A:納稅人或扣繳義務(wù)人應(yīng)到發(fā)生股權(quán)變更企業(yè)所在地地稅機關(guān)（主管稅務(wù)機關(guān)）辦理申報和稅款入庫手續(xù)。

Q17.受讓方扣繳個人所得稅法律責(zé)任是如何規(guī)定的？

A:追繳稅款+罰款。對扣繳義務(wù)人處應(yīng)扣未扣、應(yīng)收未收稅款50%―300%的罰款。不收滯納金。

Q18.股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同約定改變目標(biāo)公司債權(quán)、債務(wù)歸屬的，如何確定轉(zhuǎn)讓收入？

A:按照《公司法》有關(guān)規(guī)定，無論是轉(zhuǎn)讓前，還是轉(zhuǎn)讓后，目標(biāo)公司的債權(quán)、債務(wù)都應(yīng)由目標(biāo)公司享有和承擔(dān)。如果轉(zhuǎn)讓方與受讓方約定目標(biāo)公司的債權(quán)、債務(wù)不由目標(biāo)公司享受和承擔(dān)的，必須對股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格進行調(diào)整。具體有三種情形：

（1）股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同約定目標(biāo)公司原債權(quán)、債務(wù)歸轉(zhuǎn)讓方享有、承擔(dān)。

公式：應(yīng)納稅股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入=合同約定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格+合同約定的由轉(zhuǎn)讓方享有的目標(biāo)公司債權(quán)-合同約定的由轉(zhuǎn)讓方享擔(dān)的目標(biāo)公司債務(wù)。

（2）轉(zhuǎn)讓方承諾放棄目標(biāo)公司債權(quán)

個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)、債權(quán)均需按財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得繳納個人所得稅，允許扣除的成本包括股權(quán)投資成本和債權(quán)投資成本（本金），其結(jié)果是債權(quán)轉(zhuǎn)讓所得為零，僅對股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征稅。

（3）受讓方承諾股權(quán)轉(zhuǎn)讓后，轉(zhuǎn)讓方欠目標(biāo)公司的債務(wù)不再償還。

股權(quán)轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)中，受讓方替轉(zhuǎn)讓方承擔(dān)債務(wù)也是支付對價的一種方式。因此，凡股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同中約定“轉(zhuǎn)讓方欠目標(biāo)公司的債務(wù)不再償還”或者“目標(biāo)公司放棄轉(zhuǎn)讓方債權(quán)”，應(yīng)計入股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

應(yīng)納稅股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入=合同約定的股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格+受讓方替轉(zhuǎn)讓方承擔(dān)目標(biāo)公司債務(wù)。

Q19.個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)過程中取得的違約金收入如何計征個人所得稅？

A:股權(quán)成功轉(zhuǎn)讓后，轉(zhuǎn)讓方個人因受讓方個人未按規(guī)定期限支付價款而取得的違約金收入，按照“財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得”繳稅。

Q20.轉(zhuǎn)讓以不同價格分期取得的股權(quán)，允許扣除的投資成本如何確定？

A:允許扣除的投資成本有三種確定方法：先進先出法、后進先出法、加權(quán)平均法，目前稅法對此無明確規(guī)定。

Q21.公司清算，如何計算個人所得稅？

A:應(yīng)當(dāng)按照財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得計征個人所得稅。公司清算主要用三個步驟：資產(chǎn)處置、按順序償債、剩余財產(chǎn)分配。

個人投資者取得的清算分配=（目標(biāo)公司股本+目標(biāo)公司留存收益）×股權(quán)比例。其中：

目標(biāo)公司留存收益=經(jīng)營期累計留存收益+（清算損益-清算所得稅）

應(yīng)納稅額=（個人投資者取得的清算分配-投資成本）×20%。其中：

投資成本=初始投資成本+追加投資成本（含目標(biāo)公司用留存收益、除資本溢價外的資本公積轉(zhuǎn)增個人股本的金額）

需要注意的是，投資成本與目標(biāo)公司股本可能不同，投資成本是指為取得該項股權(quán)支付的全部對價，對于個人通過增資擴股、收購股權(quán)等方式取得的股權(quán)，投資成本往往高于目標(biāo)公司個人股本。

Q22.個人溢價減資，是否視同轉(zhuǎn)讓股權(quán)？

A:減資是股東收回投資的一種方式，如果存在溢價，則必須按照財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅。目前，通過減資方式逃稅非常多。

Q23.外籍人員轉(zhuǎn)讓境內(nèi)股權(quán)，股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入能否扣除？

A:由于股息、紅利所得實現(xiàn)的標(biāo)志是目標(biāo)公司宣告分配，因此，如果目標(biāo)公司保留盈余不分配，股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格中包括的投資方享有的留存收益金額不得從股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入中減除。除非納稅人采取“先分配，再轉(zhuǎn)讓”，否則，外籍個人從外商投資企業(yè)取得的股息、紅利所得免征個人所得稅的待遇無法享受。

Q24.個人轉(zhuǎn)讓“原始股”如何征收個人所得稅？

A:從2010年1月1日起對個人轉(zhuǎn)讓上市公司限售流通股所得征稅。個人轉(zhuǎn)讓限售股，應(yīng)以每次限售股轉(zhuǎn)讓收入，減除股票原值和合理稅費后的余額，為應(yīng)納稅所得額。

應(yīng)納稅額=應(yīng)納稅所得額×20%= [限售股轉(zhuǎn)讓收入－（限售股原值+合理稅費）] ×20%

如果納稅人未能提供完整、真實的限售股原值憑證的，不能準(zhǔn)確計算限售股原值的，主管稅務(wù)機關(guān)一律按限售股轉(zhuǎn)讓收入的15%核定限售股原值及合理稅費。

列入征稅范圍的限售股不包括股改復(fù)牌后和新股上市后限售股的配股、新股發(fā)行時的配售股、上市公司為引入戰(zhàn)略投資者而定向增發(fā)形成的限售股。

對上市公司實施股權(quán)激勵給予員工的股權(quán)激勵限售股，轉(zhuǎn)讓時暫免征稅。

Q25.個人股權(quán)（不含股票）轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低，處罰嗎？

為了防止納稅人簽訂陰陽合同隱瞞轉(zhuǎn)讓收入逃避個人所得稅，對申報的計稅依據(jù)明顯偏低（如平價和低價轉(zhuǎn)讓等）且無正當(dāng)理由的，主管稅務(wù)機關(guān)可采取以下核定方法：

（1）參照每股凈資產(chǎn)或納稅人享有的股權(quán)比例所對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

（2）參照相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

（3）參照相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格核定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

（4）納稅人對主管稅務(wù)機關(guān)采取的上述核定方法有異議的，應(yīng)當(dāng)提供相關(guān)證據(jù)，主管稅務(wù)機關(guān)認(rèn)定屬實后，可采取其他合理的核定方法。

若，所投資企業(yè)連續(xù)三年虧損、因國家政策調(diào)整的原因而低價轉(zhuǎn)讓股權(quán)、將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給配偶等直接親屬的，無須對轉(zhuǎn)讓價格進行納稅調(diào)整。

作者單位：天津財經(jīng)大學(xué)博士后流動站

Case

張先生轉(zhuǎn)讓M公司100%股權(quán)，該股權(quán)初始出資額300萬元，股權(quán)轉(zhuǎn)讓價800萬。

第一種情況：基準(zhǔn)日，M公司債權(quán)3000萬，債務(wù)2500萬，凈資產(chǎn)500萬（有200萬留存收益），所以應(yīng)納稅收入1300萬元。應(yīng)納稅額=（1300-300-1300×5/萬）×20%=199.87萬元

第二種情況：基準(zhǔn)日，張先生及其關(guān)聯(lián)方對M公司的債權(quán)為420萬元。合同約定：張先生及其關(guān)聯(lián)方承諾放棄對目標(biāo)公司的債權(quán)420萬元。

張先生取得的轉(zhuǎn)讓價格800萬元中有420萬元是張先生及其關(guān)聯(lián)方對M公司債權(quán)的收回，剩余380萬元才是真正的股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入。

應(yīng)納稅額=（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入-投資成本-印花稅）×20%

=（380-300-380×5/萬）×20%=15.96（萬元）

第三種情況：基準(zhǔn)日，張先生欠M公司債務(wù)400萬元。合同約定：股權(quán)轉(zhuǎn)讓價800萬元，張先生欠M公司債務(wù)400萬元不再償還（應(yīng)納稅收入1200萬元）。

應(yīng)納稅額=（1200-300-1200×5/萬）×20%=179.88萬元

Case

甲公司注冊資本1000萬元（其中張先生700萬元，占70%，李先生300萬元，占30%）。后來，王先生出資2000萬元對甲公司增資，占甲公司50%的股份（按2：1增資），甲公司增加實收資本1000萬元，同時增加資本公積（資本溢價）1000萬元。增資后，張、李、王股權(quán)結(jié)構(gòu)為：35%：15%：50%。

隨后，甲公司用資本溢價對全體股東增資，不征個人所得稅，股本總額變?yōu)?000萬元。如果公司申請減資50%，即1500萬元，減資后剩余股本為1500萬元。個人股東取得的減資額，相應(yīng)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，允許扣除的投資成本按照出資額的50%確定。

張先生、李先生、王先生減資額及應(yīng)納稅額分別為：

張先生減資額：1500×35%=525萬元，張先生應(yīng)納稅額=（525-700×50%）×20%=35萬元

李先生減資額：1500×15%=225萬元，李先生應(yīng)納稅額=（225-300×50%）×20%=15萬元

王先生減資額：1500×50%=750萬元，王先生應(yīng)納稅所得額=750-2000×50%=-250萬元，不征個人所得稅。

Tips投資成本

指為取得股權(quán)付出的代價。由于取得股權(quán)的方式不同，因而投資成本的確定也有差異，稅收認(rèn)定也不同。

Tips 投資VS交換

非現(xiàn)金資產(chǎn)投資指個人以非現(xiàn)金資產(chǎn)出資取得被投資企業(yè)的股權(quán)，非現(xiàn)金資產(chǎn)交換是指以非現(xiàn)金資產(chǎn)作為對價支付給法人或個人，以換取其擁有的第三方股權(quán)。

Tips 紅利&股息

股息是指現(xiàn)金股利，紅利是指公司制企業(yè)用盈余公積和未分配利潤，以及其他資本公積轉(zhuǎn)增股本或?qū)嵤召Y本。

Tips 基金分配股息不繳稅？

自然人股東不僅有股票持有人，還包括基金持有者。稅法要求，上市公司分配股息、送股時，應(yīng)對證券投資基金扣繳個人所得稅。所以基金將股息再分配給個人投資者時，不再扣繳個人所得稅。

Tips “股東變更且所得已經(jīng)實現(xiàn)”的空子。

如果股東已經(jīng)變更，只要股權(quán)轉(zhuǎn)讓款沒有全部收回，就不用繳納個人所得稅，這樣一來，納稅人可以無限期推遲納稅時間。個人與個人之間轉(zhuǎn)讓股權(quán)，所得是否全部實現(xiàn)很難找到證據(jù)。

Tips 計稅依據(jù)明顯偏低

轉(zhuǎn)讓價格低于初始投資成本或低于取得該股權(quán)所支付的價款及相關(guān)稅費；轉(zhuǎn)讓價格低于對應(yīng)的凈資產(chǎn)份額；轉(zhuǎn)讓價格低于相同或類似條件下同一企業(yè)同一股東或其他股東股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格；轉(zhuǎn)讓價格低于相同或類似條件下同類行業(yè)的企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格。

Tips 限售股轉(zhuǎn)讓納稅

以限售股持有者為納稅義務(wù)人，以個人股東開戶的證券機構(gòu)為扣繳義務(wù)人。限售股個人所得稅由證券機構(gòu)所在地主管稅務(wù)機關(guān)負(fù)責(zé)征收管理。