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預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的異同范文1
一、政府管理會(huì)計(jì)的含義
“政府管理會(huì)計(jì)”中的“政府”主要有兩層含義，一是管理會(huì)計(jì)的主體是廣義的公共部門，包括中央和地方政府，政府部門和公立非營(yíng)利組織；二是管理會(huì)計(jì)的對(duì)象是廣義公共部門為了履行行政職能而掌握和使用的公共資源。政府管理會(huì)計(jì)不能僅定義為一級(jí)政府，而把政府部門和公立非營(yíng)利組織撇開(kāi)。政府只是一個(gè)籠統(tǒng)的概念，它要由政府組成部門或單位（即公共部門）具體實(shí)施，所以政府部門單位的行為就代表政府的行為。
王光遠(yuǎn)（2004）認(rèn)為政府具有自己的特點(diǎn)：政府是一種權(quán)力集中的官僚組織；該組織通常代表公眾在不同層級(jí)和范圍內(nèi)，通過(guò)權(quán)力的使用來(lái)影響和決定資源配置；政府的絕大多數(shù)收支活動(dòng)都和納稅人的利益密切相關(guān)，而納稅人在很大程度上對(duì)政府的官僚行為沒(méi)有足夠的約束力；作為一種非營(yíng)利組織，它在許多領(lǐng)域和在很大程度上不需接受市場(chǎng)機(jī)制的約束和檢驗(yàn)等。政府的這些特征說(shuō)明政府管理會(huì)計(jì)與企業(yè)管理會(huì)計(jì)的異同，相同之處是都要計(jì)算成本和衡量績(jī)效，不同之處是政府有更多的政治和社會(huì)考慮。也正是由于政府自身的這些特點(diǎn)，導(dǎo)致了現(xiàn)實(shí)生活中各種濫用職權(quán)、腐敗、低效等丑惡現(xiàn)象。如何避免、鏟除這些丑惡現(xiàn)象，是個(gè)全球性的問(wèn)題。我國(guó)正處于大變革的時(shí)代，依法行政、從嚴(yán)治政，建立廉潔、勤政、務(wù)實(shí)、高效的政府是我國(guó)政府建設(shè)的基本目標(biāo)。為實(shí)現(xiàn)這個(gè)目標(biāo)，從會(huì)計(jì)角度看，需要建立、健全超然獨(dú)立的政府會(huì)計(jì)體系。而政府與企業(yè)的這些異同說(shuō)明政府管理會(huì)計(jì)既可以借鑒企業(yè)管理會(huì)計(jì)，又區(qū)別于企業(yè)管理會(huì)計(jì)。
政府職能是政府在一定歷史時(shí)期內(nèi)，根據(jù)國(guó)家和社會(huì)發(fā)展的需要而承擔(dān)的職責(zé)和功能，它反映了政府活動(dòng)的基本方向、根本任務(wù)和主要作用，本質(zhì)上是國(guó)家行政權(quán)力的執(zhí)行（楊雄勝，2005）。政府的職能決定了政府存在的目的，但它隨著社會(huì)環(huán)境的變化而變化。政府職能以滿足社會(huì)公共需要為出發(fā)點(diǎn)和歸宿點(diǎn)，主要是提供公共產(chǎn)品和服務(wù)。政府管理會(huì)計(jì)應(yīng)能反映政府提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的“3e”，以給政府管理者提供決策有用的信息。
羅輝（2006）從管理信息系統(tǒng)的角度對(duì)政府管理會(huì)計(jì)進(jìn)行了概念界定。就政府的經(jīng)濟(jì)與管理活動(dòng)而言，公共管理決策是政府的領(lǐng)導(dǎo)與管理者的首要職能。其中，直接或間接與成本或費(fèi)用相關(guān)的公共管理決策，無(wú)一不與會(huì)計(jì)信息相關(guān)。政府的會(huì)計(jì)信息，作為政府管理信息的重要組成部分，在公共管理中有著十分重要的作用。從政府管理上看，政府管理會(huì)計(jì)是政府管理信息系統(tǒng)的一個(gè)子系統(tǒng)，是公共管理決策支持系統(tǒng)的重要組成部分。政府管理會(huì)計(jì)是政府會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的重要組成部分，以提本文由收集整理高公共管理“3e”為目標(biāo)，為政府經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)全過(guò)程的預(yù)測(cè)、決策、規(guī)劃、控制、責(zé)任考核評(píng)價(jià)等提供會(huì)計(jì)信息服務(wù)的信息收集與處理系統(tǒng)。
二、政府管理會(huì)計(jì)的本質(zhì)
管理會(huì)計(jì)的本質(zhì)是管理會(huì)計(jì)本身固有的，決定管理會(huì)計(jì)性質(zhì)、面貌和發(fā)展的最基本特點(diǎn)，是決定管理會(huì)計(jì)發(fā)展的基本規(guī)定性。管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)決定管理會(huì)計(jì)的本質(zhì)。政府管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)是協(xié)助政府管理者為實(shí)現(xiàn)政府目標(biāo)做出合理決策提供有用信息，保證政府各項(xiàng)資源得到最合理、最優(yōu)化配置和使用，獲取組織最佳經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。管理會(huì)計(jì)目標(biāo)決定管理會(huì)計(jì)本質(zhì)是會(huì)計(jì)與管理相互融合形成的邊緣學(xué)科，是利用會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)及其他相關(guān)數(shù)據(jù)服務(wù)于政府管理各層面，目的是給政府管理者提供決策有用信息。因此，管理會(huì)計(jì)本質(zhì)是管理信息系統(tǒng)，即管理會(huì)計(jì)既提供信息，又利用信息進(jìn)行管理，二者相互聯(lián)系。管理者利用該系統(tǒng)能幫助他更好的做出決策。管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)不應(yīng)被任何界定輸入和流程的正式的準(zhǔn)則所限制，規(guī)范輸入和流程的準(zhǔn)則應(yīng)在組織內(nèi)部制定。
從受托責(zé)任角度看，會(huì)計(jì)是一種確保受托責(zé)任有效履行的社會(huì)控制機(jī)制。政府管理會(huì)計(jì)的目的是增加組織價(jià)值，幫助政府管理者實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo)。它向管理者負(fù)責(zé)，對(duì)政府預(yù)算、成本和績(jī)效進(jìn)行管理，幫助管理層改善管理，增加組織價(jià)值，使管理者更加有效的對(duì)委托方履行其公共受托責(zé)任，實(shí)質(zhì)是對(duì)政府內(nèi)部受托管理責(zé)任的控制。政府管理會(huì)計(jì)本質(zhì)是政府受托管理責(zé)任。政府管理會(huì)計(jì)是政府會(huì)計(jì)人員對(duì)政府管理活動(dòng)進(jìn)行可觀的、綜合的、建設(shè)性的、面向未來(lái)的處理，幫助政府管理者受托人改進(jìn)決策、提高運(yùn)營(yíng)和決策能力，更好的完成受托管理責(zé)任。
正確認(rèn)識(shí)政府管理會(huì)計(jì)本質(zhì)直接影響到對(duì)其計(jì)劃和作用機(jī)制的認(rèn)識(shí)，是制定我國(guó)政府管理會(huì)計(jì)發(fā)展戰(zhàn)略的重要前提。根據(jù)公共選擇理論，政府工作人員是政府公共政策和公共項(xiàng)目的執(zhí)行人，他們像經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中的其他人一樣，是效用最大化的追求者。而效用大小直接與預(yù)算撥款規(guī)模正相關(guān)，追求最大預(yù)算規(guī)模成了他們的目標(biāo)。由于公共部門的非市場(chǎng)性質(zhì)，為了爭(zhēng)取更多預(yù)算撥款，一方面不計(jì)成本，造成很大浪費(fèi)，形成成本最大化傾向，另一方面，編制預(yù)算時(shí)，為實(shí)現(xiàn)自己效用最大化，不管本部門工作量是否增加，只是不斷證明本部門比別的部門更重要，以便爭(zhēng)取更多預(yù)算。而年度預(yù)算的局限，使政府部門養(yǎng)成年末突擊花錢的習(xí)慣。所有這些，都使得政府部門沒(méi)有動(dòng)機(jī)實(shí)行政府管理會(huì)計(jì)，甚至?xí)捎趽p害到他們的既得利益而受到他們的反對(duì)和阻止，這是政府管理會(huì)計(jì)難以推行的一個(gè)重要原因。所以，應(yīng)將政府管理會(huì)計(jì)的發(fā)展看成一種社會(huì)綜合現(xiàn)象，而不僅僅局限于從其技術(shù)性質(zhì)來(lái)考察。
三、政府管理會(huì)計(jì)的戰(zhàn)略導(dǎo)向
政府戰(zhàn)略管理興起于20世紀(jì)80年代。它作為npm的一個(gè)重要組成部分而出現(xiàn)，是政府對(duì)急劇變遷的不確定環(huán)境的能動(dòng)適應(yīng)。戰(zhàn)略管理力圖克服傳統(tǒng)公共行政模式，著眼于公共組織與外部環(huán)境的相互作用，系統(tǒng)考慮組織的未來(lái)遠(yuǎn)景、長(zhǎng)期目標(biāo)和近期目標(biāo)，將關(guān)注焦點(diǎn)由內(nèi)
部轉(zhuǎn)向外部，從注重日常管理、常規(guī)管理，轉(zhuǎn)向未來(lái)的發(fā)展管理和風(fēng)險(xiǎn)管理或危機(jī)管理。
在新管理環(huán)境下，從戰(zhàn)略角度看，傳統(tǒng)政府管理會(huì)計(jì)存在一些不足。一是觀念落后，缺少對(duì)環(huán)境的適應(yīng)性。從公共行政向公共管理轉(zhuǎn)變，管理會(huì)計(jì)不能適應(yīng)這種變化，必須進(jìn)行變革。二是缺乏重視外部環(huán)境的戰(zhàn)略觀。外部環(huán)境是政府生存和發(fā)展的基礎(chǔ)，管理會(huì)計(jì)作為信息的輸出系統(tǒng)，應(yīng)提供這種變化相關(guān)的信息。三是不能適應(yīng)政府管理需要。衡量政府提供公共產(chǎn)品和服務(wù)的指標(biāo)不僅有成本、財(cái)務(wù)指標(biāo)，還有大量的非財(cái)務(wù)指標(biāo)，反映公共產(chǎn)品和服務(wù)的政治和社會(huì)價(jià)值。而且很多價(jià)值難以衡量。與政府戰(zhàn)略目標(biāo)相關(guān)的非財(cái)務(wù)指標(biāo)如公共產(chǎn)品質(zhì)量、顧客滿意度、公共服務(wù)提供的時(shí)間等，傳統(tǒng)的政府管理會(huì)計(jì)無(wú)法提供這些指標(biāo)。要克服這些缺陷，必須尋求新的管理思想、技術(shù)和方法。四是傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)重視管理客體（物資資源的計(jì)價(jià)和管理），較少研究管理的主體（人力資源會(huì)計(jì)本文由收集整理）。目前僅有的政府人力資源會(huì)計(jì)，也是理論分析居多，實(shí)際運(yùn)用很少。政府管理不外乎人、財(cái)、物等資源的有效運(yùn)用。從戰(zhàn)略管理的角度看，政府管理的關(guān)鍵在人而不是物。所以政府管理會(huì)計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)決不能脫離對(duì)人的計(jì)量和管理。五是研究方法上傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)存在嚴(yán)重的局限性。六是從管理會(huì)計(jì)的目標(biāo)看，傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)服務(wù)于年度預(yù)算，忽視了政府的長(zhǎng)期目標(biāo)，這容易造成政府行為的短期化，如形象工程。從戰(zhàn)略角度講，政府管理會(huì)計(jì)的終極目標(biāo)是“社會(huì)價(jià)值的最大化”。
傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的缺陷是針對(duì)其內(nèi)向性、過(guò)去性、短期性及其研究方法而言的，它只把焦點(diǎn)對(duì)準(zhǔn)組織內(nèi)部，僅限于報(bào)告過(guò)去活動(dòng)的結(jié)果，而對(duì)長(zhǎng)期的戰(zhàn)略問(wèn)題不是很關(guān)心。為了適應(yīng)戰(zhàn)略管理需要，一方面要將管理會(huì)計(jì)導(dǎo)入政府戰(zhàn)略管理并與之相融合，另一方面要在管理會(huì)計(jì)中引入戰(zhàn)略管理思想，實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略意義上的功能擴(kuò)展，形成適應(yīng)戰(zhàn)略決策需要的管理會(huì)計(jì)技術(shù)。具有戰(zhàn)略導(dǎo)向的政府管理會(huì)計(jì)的形成和發(fā)展并不是對(duì)傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的否定和取代，而是為了適應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境變化而對(duì)傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的豐富和發(fā)展，體現(xiàn)了管理會(huì)計(jì)的發(fā)展方向。
具有戰(zhàn)略導(dǎo)向的政府管理會(huì)計(jì)是服務(wù)于政府戰(zhàn)略管理的政府管理會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，即服務(wù)于戰(zhàn)略比較、選擇和戰(zhàn)略決策的一種新型會(huì)計(jì)，它是政府管理會(huì)計(jì)向政府戰(zhàn)略管理領(lǐng)域的延伸和滲透，其特征如下。①長(zhǎng)期性。戰(zhàn)略管理的宗旨是為了取得長(zhǎng)期持久的公共效益，以便政府的生存和發(fā)展，即立足于長(zhǎng)期的戰(zhàn)略目標(biāo)。②全局性。戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會(huì)計(jì)以政府全局為對(duì)象，將視角擴(kuò)大到政府整體，研究范圍更加廣泛，從而提供更及時(shí)、廣泛和有效的信息，它既重視主要活動(dòng)，也重視輔助活動(dòng)。既著眼于現(xiàn)有活動(dòng)，又著眼于潛在活動(dòng)。它具有將結(jié)果控制和過(guò)程控制相結(jié)合的特點(diǎn)。③外向性。戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會(huì)計(jì)跳出了單一會(huì)計(jì)主體這一狹小范圍，將視角投向組織外部環(huán)境，包括政治、經(jīng)濟(jì)、法律、社會(huì)文化等，其著眼點(diǎn)是外部環(huán)境，它提供了超越管理會(huì)計(jì)主體、范圍更廣泛并且更有用的信息，增強(qiáng)了對(duì)環(huán)境的應(yīng)變性。④戰(zhàn)略導(dǎo)向管理會(huì)計(jì)提供了更多的非財(cái)務(wù)信息。它克服了傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)的缺點(diǎn)，大量提高諸如公眾滿意度等非財(cái)務(wù)信息，借以幫助政府管理者進(jìn)行戰(zhàn)略思考時(shí)能從更廣闊的視野、更深層次的內(nèi)容進(jìn)行分析，為政府長(zhǎng)期發(fā)展創(chuàng)造條件。既能適應(yīng)政府戰(zhàn)略管理和決策需要，也改變了傳統(tǒng)管理會(huì)計(jì)單一計(jì)量模式。⑤與戰(zhàn)略具有相關(guān)性的多樣化信息的收集必須遵循合法性原則，而其加工處理和具體運(yùn)用必須遵循科學(xué)性和藝術(shù)性相結(jié)合的原則。政府戰(zhàn)略管理是一種謀深計(jì)遠(yuǎn)的管理。政府高層領(lǐng)導(dǎo)在戰(zhàn)略決策方案的制定和實(shí)施過(guò)程中，為充分發(fā)揮其創(chuàng)造思維，必須破除原來(lái)簡(jiǎn)單、陳舊和僵化的決策模式，并以靈活性、敏感性與應(yīng)變性相結(jié)合的原則，貫穿于戰(zhàn)略相關(guān)性信息具體運(yùn)用過(guò)程的始終。
四、政府管理會(huì)計(jì)與政府預(yù)算會(huì)計(jì)、政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系
政府管理會(huì)計(jì)與政府預(yù)算會(huì)計(jì)的關(guān)系不僅表現(xiàn)在政府管理會(huì)計(jì)核算的信息資料能夠?yàn)檎A(yù)算決策、評(píng)價(jià)預(yù)算編制、進(jìn)行預(yù)算控制提供有關(guān)政府活動(dòng)的成本、績(jī)效等信息，還表現(xiàn)在政府預(yù)算會(huì)計(jì)基礎(chǔ)影響政府管理會(huì)計(jì)所反映的相關(guān)信息內(nèi)容。政府預(yù)算會(huì)計(jì)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)包括現(xiàn)金制和應(yīng)計(jì)制。目前大部分國(guó)家的政府預(yù)算采用現(xiàn)金制，也有少部分采用應(yīng)計(jì)制，這樣會(huì)產(chǎn)生管理會(huì)計(jì)和預(yù)算的一致和背離。政府管理會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)的關(guān)系有三種：管理會(huì)計(jì)與應(yīng)計(jì)制預(yù)算結(jié)合，比如新西蘭。新西蘭的管理會(huì)計(jì)是政府運(yùn)營(yíng)方式總體改革的一個(gè)部分，受到政府高層的高度重視，它目前運(yùn)行良好；管理會(huì)計(jì)與預(yù)算系統(tǒng)的基金控制結(jié)合，它同時(shí)注重成本和現(xiàn)金。美國(guó)政府部門普遍實(shí)行基金會(huì)計(jì)，其預(yù)算作為一個(gè)計(jì)劃和控制機(jī)制在政府中起著重要作用；管理系統(tǒng)與預(yù)算系統(tǒng)相互獨(dú)立，比如英國(guó)管理會(huì)計(jì)幾乎獨(dú)立于現(xiàn)金制預(yù)算。這三個(gè)國(guó)家的政府管理會(huì)計(jì)與預(yù)算會(huì)計(jì)的結(jié)合方式與其政府會(huì)計(jì)改革背景分不開(kāi)。ifac認(rèn)為管理會(huì)計(jì)的實(shí)施可以逐步深入，不必一步到位，即使在現(xiàn)金制會(huì)計(jì)環(huán)境下也可以采用。
處理好政府管理會(huì)計(jì)與政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系也很重要。通常兩者能有效地使用同一數(shù)據(jù)庫(kù)，在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定時(shí)，應(yīng)考慮對(duì)管理會(huì)計(jì)的影響。政府很多財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與政府管理會(huì)計(jì)目標(biāo)不一致。當(dāng)兩者不一致時(shí)，需要進(jìn)行協(xié)調(diào)。即使經(jīng)過(guò)協(xié)調(diào)，重大不一致還是會(huì)引
起困惑和呈報(bào)信息可信度的損失。如果兩者處理方式不同，將很難為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)提供有效的信息系統(tǒng)。所以，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與管理會(huì)計(jì)概念需要同時(shí)確定，差異需要盡量縮小。政府的特殊環(huán)境使其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則難以充分反映管理會(huì)計(jì)需要。政府有不同于企業(yè)的資產(chǎn)和責(zé)任。資本保持和績(jī)效衡量的概念就不同于企業(yè)。政府希望強(qiáng)調(diào)運(yùn)營(yíng)成本的決定而不是資產(chǎn)負(fù)債表的價(jià)值。國(guó)際公共部門和各國(guó)制定政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)應(yīng)考慮其對(duì)管理會(huì)計(jì)的適用性，這些考慮對(duì)報(bào)告運(yùn)行結(jié)果有重大影響。新西蘭向政府外部利益相關(guān)者報(bào)告政府管理會(huì)計(jì)信息時(shí)，政府管理會(huì)計(jì)信息的報(bào)告基礎(chǔ)與政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的報(bào)告基礎(chǔ)基本一致，此時(shí)政府管理會(huì)計(jì)信息包含在政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表中。但兩者的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)通常不一致，如加拿大。當(dāng)然，在完全應(yīng)計(jì)制環(huán)境中兩者也有不一致之處。在兩者目標(biāo)不同時(shí)，這點(diǎn)表現(xiàn)得更加明顯。當(dāng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)設(shè)立和管理會(huì)計(jì)概念難于協(xié)調(diào)或不難充分考慮兩者的備選方案時(shí)，也可能出現(xiàn)不一致。由于兩者的不一致，政府需要采取協(xié)調(diào)措施，減少采用管理會(huì)計(jì)的成本。從受托責(zé)任角度看，管理會(huì)計(jì)是一種與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)應(yīng)的會(huì)計(jì)。以程序性受托責(zé)任為對(duì)象的政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不要求追求稀缺資源利用結(jié)果。正如程序性受托責(zé)任與結(jié)果性受托責(zé)任不能絕對(duì)分開(kāi)一樣，管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)也不可能絕對(duì)對(duì)立，存在一定聯(lián)系是正常的。正如專家所說(shuō)：政府管理會(huì)計(jì)是政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)在邏輯上的延伸，同時(shí)管理會(huì)計(jì)又是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與其他領(lǐng)域的技術(shù)和發(fā)展的結(jié)合。管理會(huì)計(jì)是傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理咨詢二者的混合物。
五、和諧財(cái)政理念下構(gòu)建政府管理會(huì)計(jì)的意義
預(yù)算會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的異同范文2
關(guān)鍵詞：比較會(huì)計(jì)研究方法 原則 類型 程序 作用
一般認(rèn)為，會(huì)計(jì)學(xué)研究方法分規(guī)范會(huì)計(jì)研究與實(shí)證會(huì)計(jì)研究?jī)纱箢悺Ｉw地等(2007)認(rèn)為，這種分類是從會(huì)計(jì)研究的性質(zhì)層面進(jìn)行劃分的，規(guī)范會(huì)計(jì)研究關(guān)注“應(yīng)該是什么”的問(wèn)題，實(shí)證會(huì)計(jì)研究關(guān)注“是什么”的問(wèn)題。以比較為首要或主要的研究方法進(jìn)行會(huì)計(jì)學(xué)研究是比較會(huì)計(jì)研究方法。不同分類標(biāo)準(zhǔn)下的研究方法相互之間是交叉關(guān)系，可以同時(shí)使用。潘琰等(2003)指出“本文采用實(shí)證研究的方法，通過(guò)中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則(IFRS)信息含量的比較研究，為哪一種會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)信息用戶更具決策相關(guān)性提供量化證據(jù)。”會(huì)計(jì)是發(fā)展性和多樣性的辯證統(tǒng)一，不同國(guó)家的會(huì)計(jì)各有特點(diǎn)，同一國(guó)家不同時(shí)期的會(huì)計(jì)也在發(fā)展。這是比較會(huì)計(jì)研究方法的客觀基礎(chǔ)。近幾年由于中國(guó)施行新的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較、中外會(huì)計(jì)準(zhǔn)則比較成為研究熱點(diǎn)，運(yùn)用比較法的會(huì)計(jì)學(xué)論著大量出版。比較會(huì)計(jì)研究方法與實(shí)證會(huì)計(jì)研究方法等一樣，成為會(huì)計(jì)學(xué)研究的重要方法。
一、較會(huì)計(jì)研究方法的原則
英國(guó)著名史學(xué)家巴勒克拉夫(Geoffrey Barractbugh，1987)認(rèn)為“所有的比較方法都必須遵循的一條最基本的規(guī)則，就是只有在可比較事情之間才有可能進(jìn)行有意義的比較。”美國(guó)現(xiàn)代化比較研究學(xué)家西里爾?E?布萊克(cyril E.Black)認(rèn)為：對(duì)人類進(jìn)行概括，比較單位的問(wèn)題是關(guān)鍵性的。美國(guó)社會(huì)學(xué)家斯梅爾塞(Smelser,NellJoseph，1992)曾提出選擇比較分析單位的標(biāo)準(zhǔn)：分析單位必須適合于研究者所提出的那種理論問(wèn)題；應(yīng)該與被研究的現(xiàn)象有貼切的因果關(guān)系；考慮到對(duì)分析單位進(jìn)行分類的標(biāo)準(zhǔn)；分析單位的選擇應(yīng)該反映與這個(gè)單位有關(guān)的資料的可利用程度；應(yīng)該以標(biāo)準(zhǔn)化的和可以重復(fù)的程序?yàn)榛A(chǔ)。借鑒各學(xué)科運(yùn)用比較研究的原則，比較會(huì)計(jì)研究方法的原則是比較對(duì)象必須具有可比性。可比性指比較對(duì)象屬于同類同層次，存在一定內(nèi)在的本質(zhì)的聯(lián)系，能用同一標(biāo)準(zhǔn)去衡量和評(píng)價(jià)。如果把沒(méi)有可比性的研究對(duì)象湊在一起比較，就違背了邏輯。可比性是比較會(huì)計(jì)研究方法的前提、可能和基礎(chǔ)，需要同時(shí)具備下列條件。
(一)應(yīng)該有兩個(gè)或兩個(gè)以上的比較對(duì)象 比較研究需要在雙方或數(shù)方之間進(jìn)行。否則，就不能稱其為比較研究。“特點(diǎn)”、“特征”的實(shí)質(zhì)是不同點(diǎn)，這類論文的比較對(duì)象有時(shí)候不是很明顯，但仍屬比較會(huì)計(jì)研究方法。葛家澍(2004)《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架研究的比較與綜評(píng)》一文結(jié)構(gòu)為：引言――關(guān)于各國(guó)CF的簡(jiǎn)單比較――主要CF特點(diǎn)及解釋(美國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架；IASC概念框架；英國(guó)ASB的財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告)。該文以美國(guó)FASB“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告”、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)“編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架”、英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的“財(cái)務(wù)報(bào)告原則公告”、澳大利亞“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告”和加拿大“財(cái)務(wù)報(bào)表概念”等五個(gè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架為比較對(duì)象，進(jìn)行比較研究，第三部分著力闡述和綜評(píng)了前三個(gè)的各自特點(diǎn)。趙建勇(2004)《政府會(huì)計(jì)的顯著特征――兼談?wù)畷?huì)計(jì)教育》一文結(jié)構(gòu)為：基金和基金會(huì)計(jì)――預(yù)算和預(yù)算會(huì)計(jì)――收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的綜合應(yīng)再――其他顯著特征―――關(guān)于政府會(huì)計(jì)教育。該文從基金和基金會(huì)計(jì)、預(yù)算和預(yù)算會(huì)計(jì)、收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的綜合應(yīng)用、其他顯著特征等四個(gè)方面論述了政府會(huì)計(jì)的顯著特征。表面上看，只有“政府會(huì)計(jì)”一個(gè)研究對(duì)象，好象運(yùn)用分析法。實(shí)際上它的另一個(gè)比較對(duì)象是“營(yíng)利性企業(yè)會(huì)計(jì)”，也是比較法。
(二)比較對(duì)象應(yīng)該同類 按性質(zhì)歸類，會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)可以各分為不同的類。如會(huì)計(jì)理論可以分為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告目標(biāo)、會(huì)計(jì)基本假設(shè)、會(huì)計(jì)基礎(chǔ)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)循環(huán)等類。一個(gè)國(guó)家的會(huì)計(jì)基本假設(shè)可以和另一國(guó)家的會(huì)計(jì)基本假設(shè)比較，一般不能與另一國(guó)家的會(huì)計(jì)要素比較。比較對(duì)象應(yīng)該同類，彼此之間存在相似性或差異性，具有某種共同基礎(chǔ)或具有各自特點(diǎn)。吳榮國(guó)(2004)《財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)模式的比較研究》一文結(jié)構(gòu)為：財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)的原則和依據(jù)的比較――財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)的形式和內(nèi)容的比較―一財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)實(shí)現(xiàn)機(jī)制的比較。該文比較了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則意見(jiàn)稿關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)的的異同，探尋會(huì)計(jì)環(huán)境影響財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)模式的方式和機(jī)理，以及在準(zhǔn)則制定方面的啟示。《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)――財(cái)務(wù)報(bào)表的列報(bào)》和中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――財(cái)務(wù)報(bào)告的列報(bào)》征求意見(jiàn)稿，同屬報(bào)告類準(zhǔn)則，而且從列報(bào)模式角度比較，具有可比性。郭永清、高偉(2004)《我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的差異分析及國(guó)際趨同的思考》一文結(jié)構(gòu)為：引言――中國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的差異分析――中國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的差異分類及國(guó)際趨同策略。該文從中國(guó)B股上市公司、金融類上市公司雙重審計(jì)的制度背景出發(fā)，以111家B股公司和7家金融類公司2003年度報(bào)告中的中國(guó)、國(guó)際兩份財(cái)務(wù)報(bào)告為基礎(chǔ)，對(duì)中國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行綜合比較研究，對(duì)存在的12個(gè)方面差異做出了分析與評(píng)價(jià)，并提供了有關(guān)的政策建議。該文的比較對(duì)象是中國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，性質(zhì)上同類，具有可比性。運(yùn)用比較會(huì)計(jì)研究方法一般既要比較相同點(diǎn)，也要比較不同點(diǎn)。該文這種“差異”類論文只比較不同點(diǎn)，不比較相同點(diǎn)，也是會(huì)計(jì)比較研究方法。
(三)比較對(duì)象應(yīng)該同層次 美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)家諾比斯(C.W；Nobes，1983)曾借用生物學(xué)術(shù)語(yǔ)，提出全世界會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)分類系統(tǒng)，共分5個(gè)層次：綱、亞綱、族、種、個(gè)體。筆者認(rèn)為，其實(shí)全部會(huì)計(jì)理論和會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)都處在的不同層次中。如會(huì)計(jì)理論――會(huì)計(jì)循環(huán)――會(huì)計(jì)計(jì)量――計(jì)量屬性――公允價(jià)值。會(huì)計(jì)循環(huán)包括會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量、會(huì)計(jì)記錄、財(cái)務(wù)報(bào)告等。會(huì)計(jì)計(jì)量包括計(jì)量基礎(chǔ)、計(jì)量屬性、計(jì)量屬性應(yīng)用原則等。計(jì)量屬性包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值、公允價(jià)值等。比較對(duì)象的層次一般應(yīng)該是并列關(guān)系。會(huì)計(jì)計(jì)量、計(jì)量屬性、公允價(jià)值三者雖然都屬會(huì)計(jì)循環(huán)類，但層次不同，是包含關(guān)系，不能比較。如蓋地(2000)《我國(guó)海峽兩岸會(huì)計(jì)法比較》一文結(jié)構(gòu)為：海峽兩岸會(huì)計(jì)法的基本結(jié)構(gòu)比較――會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄與報(bào)告的比較――“會(huì)計(jì)人員”的比較――“法律責(zé)任(或罰則)”的比較一幾點(diǎn)思考。該文從四個(gè)方面比較了中國(guó)海峽兩岸會(huì)計(jì)法的異同，比較對(duì)象是兩岸分別=1=1998年、1999年修訂的會(huì)計(jì)法，同屬具體法律，層次相同，具有可比性。
二、比較會(huì)計(jì)研究方法的類型
中外許多學(xué)者以各自的理解對(duì)比較研究加以分類。歸納起來(lái)，有縱向與橫向比較，數(shù)量與質(zhì)量比較，局部與整體比較，形式邏輯
與辯證邏輯比較，原生與派生比較等。相關(guān)學(xué)科的學(xué)者又對(duì)比較史學(xué)、比較教育學(xué)等進(jìn)行分類。筆者無(wú)意對(duì)學(xué)者們劃分的類型加以介紹和評(píng)述，只對(duì)分類提出幾點(diǎn)認(rèn)識(shí)。首先，比較會(huì)計(jì)研究方法分類必須有明確的分類標(biāo)準(zhǔn)。同一子類的標(biāo)準(zhǔn)必須相同統(tǒng)一，標(biāo)準(zhǔn)必須窮盡或完全包含所有子類。其次，分類要體現(xiàn)學(xué)科特點(diǎn)。其它學(xué)科的比較研究類型對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)科不一定適用。最后，分類還要具有可操作性，以常用的比較類型為主。為此，筆者結(jié)合會(huì)計(jì)學(xué)科特點(diǎn)，按三個(gè)不同標(biāo)準(zhǔn)，把比較會(huì)計(jì)研究方法各分為兩類。
(一)會(huì)計(jì)縱向比較和會(huì)計(jì)橫向比較 這是以比較對(duì)象所涉及的時(shí)空為標(biāo)準(zhǔn)分類。具體可以分為：(1)會(huì)計(jì)縱向比較。會(huì)計(jì)縱向比較主要從時(shí)間角度，對(duì)同一國(guó)家、同一會(huì)計(jì)問(wèn)題在不同階段、不同時(shí)期的發(fā)展?fàn)顩r進(jìn)行比較研究。主要目的是為了研究某一會(huì)計(jì)問(wèn)題的歷史發(fā)展過(guò)程，分析它產(chǎn)生的歷史背景，探索其前后聯(lián)系，并由此發(fā)現(xiàn)其內(nèi)在的發(fā)展規(guī)律。會(huì)計(jì)縱向比較至少要比較兩個(gè)或多個(gè)時(shí)點(diǎn)的情況。如朱海林(1999)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)的新舊比較》一文結(jié)構(gòu)為：舊準(zhǔn)則的主要內(nèi)容――修訂舊國(guó)際準(zhǔn)則的背景――新準(zhǔn)則和舊準(zhǔn)則的比較(一般比較；具體比較)――新準(zhǔn)則的示范性披露。1981年IASC批準(zhǔn)公布了《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)――按分部報(bào)告財(cái)務(wù)信息》。1997年IASC批準(zhǔn)了新修訂的分部報(bào)告準(zhǔn)則《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)――部報(bào)告》，從1998年7月1日起開(kāi)始實(shí)施。該文在介紹舊準(zhǔn)則的主要內(nèi)容、修訂舊準(zhǔn)則背景的基礎(chǔ)上，著重對(duì)新舊LAS14進(jìn)行比較，其中具體比較有14個(gè)方面。該文是對(duì)不同時(shí)期的分部報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行縱向比較。(2)會(huì)計(jì)橫向比較。會(huì)計(jì)橫向比較主要是從空間角度，對(duì)同一時(shí)期發(fā)生在不同國(guó)家的會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行比較研究，包括不同國(guó)家會(huì)計(jì)比較、中外會(huì)計(jì)比較、同一國(guó)家不同行業(yè)會(huì)計(jì)比較等，是最常用最廣泛的比較會(huì)計(jì)研究類型。如周紅(2001)《對(duì)法國(guó)和中國(guó)會(huì)計(jì)新制度的比較分析》一文結(jié)構(gòu)為：法國(guó)和中國(guó)會(huì)計(jì)制度改革比較一制約會(huì)計(jì)制度改革的基本經(jīng)濟(jì)條件――會(huì)計(jì)制度的模式選擇。法國(guó)1998年實(shí)現(xiàn)了國(guó)家會(huì)計(jì)管理機(jī)構(gòu)的改組，1999年完成了《總會(huì)計(jì)方案》的重寫(xiě)，決定自2000年1月1日起在全國(guó)推行新的會(huì)計(jì)制度。財(cái)政部于2000年12月29日正式了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，并決定于2001年1月1日起首先在股份有限公司范圍內(nèi)實(shí)施。該文通過(guò)對(duì)法國(guó)和中國(guó)會(huì)計(jì)制度的比較研究，論證了會(huì)計(jì)制度的形成受制于特定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)條件，屬橫向比較。
(二)會(huì)計(jì)宏觀比較和微觀比較 這是以比較對(duì)象所包含的內(nèi)容為標(biāo)準(zhǔn)分類。具體可分為：(1)會(huì)計(jì)宏觀比較。會(huì)計(jì)宏觀比較是站在整體角度，對(duì)重大會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行貫通的或高度概括性的比較，以獲得對(duì)會(huì)計(jì)問(wèn)題宏觀的系統(tǒng)的認(rèn)識(shí)。側(cè)重揭示會(huì)計(jì)的普遍規(guī)律、本質(zhì)和趨勢(shì)。在研究方法上，更多地摒棄偶然因素，重視高度抽象與概括。比較對(duì)象在時(shí)空的跨度上相對(duì)要有較長(zhǎng)的延續(xù)段與較大的覆蓋面。比較所得的結(jié)果，具有普遍的適應(yīng)性。一般是對(duì)第一二層次會(huì)計(jì)問(wèn)題的比較研究。如任永平(2001)《中德財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)若干理論與實(shí)務(wù)問(wèn)題比較研究》一文結(jié)構(gòu)為：關(guān)于會(huì)計(jì)目標(biāo)的總體定位――關(guān)于會(huì)計(jì)信息使用者―一關(guān)于會(huì)計(jì)規(guī)范制定者――關(guān)于會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征――關(guān)于會(huì)計(jì)規(guī)范體系――關(guān)于會(huì)計(jì)基本假設(shè)與原則――關(guān)于會(huì)計(jì)要素――關(guān)于會(huì)計(jì)信息披露。該文在會(huì)計(jì)環(huán)境論指導(dǎo)下，比較了中德兩國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)八個(gè)重要理論與實(shí)務(wù)問(wèn)題的異同，論證了會(huì)計(jì)環(huán)境與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系，并指出了中國(guó)會(huì)計(jì)的相對(duì)優(yōu)勢(shì)與德國(guó)會(huì)計(jì)的可供借鑒之處。以“中德財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)”為比較對(duì)象，選題宏觀。(2)會(huì)計(jì)微觀比較。會(huì)計(jì)微觀比較是站在特定角度，對(duì)各種局部的、個(gè)體的會(huì)計(jì)問(wèn)題進(jìn)行具體的比較。微觀比較相對(duì)于宏觀比較而言。大多是會(huì)計(jì)的個(gè)案比較。比較對(duì)象在時(shí)空跨度上時(shí)短面窄。研究的范圍多帶局部的含義，就事比事，不求宏論，只求精細(xì)。如綦好東、張孝友(2006)《我國(guó)生物資產(chǎn)準(zhǔn)則與IAS41的比較與思考》一文結(jié)構(gòu)為：我國(guó)生物資產(chǎn)準(zhǔn)則與IAS41的比較(關(guān)于準(zhǔn)則規(guī)范的范圍、關(guān)于生物資產(chǎn)的確認(rèn)、關(guān)于生物資產(chǎn)的計(jì)量、關(guān)于生物資產(chǎn)的信息披露)――兩點(diǎn)思考。該文對(duì)中國(guó)生物資產(chǎn)準(zhǔn)則與IAS41的異同點(diǎn)進(jìn)行比較，重點(diǎn)分析其差異的原因，并就國(guó)際會(huì)計(jì)趨同過(guò)程中應(yīng)如何進(jìn)一步完善中國(guó)生物資產(chǎn)準(zhǔn)則進(jìn)行理性思考。以一條具體準(zhǔn)則為比較對(duì)象，研究切入點(diǎn)較小，是微觀比較。
(三)會(huì)計(jì)定性比較和會(huì)計(jì)定量比較 這是以比較對(duì)象的“質(zhì)”“量”屬性為標(biāo)準(zhǔn)分類。具體可分為：(1)會(huì)計(jì)定性比較。會(huì)計(jì)定性比較是質(zhì)的比較，采用歷史研究、文獻(xiàn)研究、觀察研究、邏輯分析、內(nèi)容分析、實(shí)地考察、個(gè)案研究等方法，對(duì)比較對(duì)象進(jìn)行“質(zhì)”的理論思辨。“規(guī)范會(huì)計(jì)研究”中使用的比較研究是會(huì)計(jì)定性比較。如閻德玉(1999)《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的比較研究》一文結(jié)構(gòu)為：會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的比較與評(píng)析―――會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定人員的比較與評(píng)析――會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定程序的比較與評(píng)析――會(huì)計(jì)準(zhǔn)則適用范圍的比較與評(píng)析一小結(jié)。該文以美國(guó)、英國(guó)、日本、中國(guó)、中國(guó)香港、中國(guó)臺(tái)灣、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)為比較對(duì)象，對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定機(jī)構(gòu)、制定人員、制定程序及適用范圍四大制定要素進(jìn)行比較研究，從而探討會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定模式的科學(xué)選擇與完善措施。該文主要采用文獻(xiàn)資料，沒(méi)有數(shù)據(jù)，沒(méi)有模型，屬會(huì)計(jì)定性比較。(2)會(huì)計(jì)定量比較。會(huì)計(jì)定量比較是量的比較，運(yùn)用概率、統(tǒng)計(jì)、測(cè)量、實(shí)驗(yàn)、計(jì)量經(jīng)濟(jì)學(xué)等方法，對(duì)比較對(duì)象進(jìn)行“量”的分析考察。“實(shí)證會(huì)計(jì)研究”中使用的比較研究是會(huì)計(jì)定量比較。如李曉強(qiáng)(2004)《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下的價(jià)值相關(guān)性比較――來(lái)自會(huì)計(jì)盈余和凈資產(chǎn)賬面值的證據(jù)》一文結(jié)構(gòu)為：引言――文獻(xiàn)綜述和研究目的――研究設(shè)計(jì)――研究分析――研究結(jié)論。該文以中國(guó)2000年至2002年既發(fā)行A股發(fā)行B股的公司為樣本，通過(guò)不同會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下會(huì)計(jì)信息的價(jià)值相關(guān)性研究為中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化改革提供參考意見(jiàn)。該文的格式是典型的實(shí)證研究。從思維方法看，又是比較研究。作者在“引言”中認(rèn)為“比較分析會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的價(jià)值相關(guān)性能夠幫助我們了解不同準(zhǔn)則下的會(huì)計(jì)信息的各自作用，在價(jià)值相關(guān)性研究的基礎(chǔ)上為不同準(zhǔn)則之間的比較甄選提供可量化的證據(jù)”。而且該文以會(huì)計(jì)盈余和凈資產(chǎn)賬面值作為研究的切入點(diǎn)。可見(jiàn)，它是會(huì)計(jì)實(shí)證研究中使用會(huì)計(jì)定量比較。實(shí)踐中比較會(huì)計(jì)研究類型的運(yùn)用往往不是單一使用，更多的時(shí)候是組合使用。同一標(biāo)準(zhǔn)下的分類有時(shí)候需要互相補(bǔ)充，如定性比較與定量比較組合等。不同標(biāo)準(zhǔn)下的分類更需要交叉使用，如微觀比較與橫向比較組合等。
三、比較會(huì)計(jì)研究方法的運(yùn)用程序
現(xiàn)代比較史學(xué)之父，法國(guó)著名史學(xué)家馬克?布洛克認(rèn)為：“比較就是在一個(gè)或數(shù)個(gè)不同的社會(huì)環(huán)境中選擇兩種或數(shù)種一眼就能看出它們之間某些類似之處的現(xiàn)象，然后描繪出這些現(xiàn)象發(fā)展曲線，揭示它們的相似點(diǎn)和不同點(diǎn)，并在可能的范圍內(nèi)對(duì)這些相似點(diǎn)和不同點(diǎn)做出解釋，再進(jìn)行嚴(yán)格的分類和論證，就有可能希望得到對(duì)事實(shí)做出少得多的假設(shè)，而精確程度卻高得多的結(jié)論。”這一論述大體上勾勒出了比較研究的步驟。比較會(huì)計(jì)研究方法的運(yùn)用程序與之類似’，具體可以分為下列步驟。
(一)明確比較目的 這一步是比較會(huì)計(jì)研究的起點(diǎn)。比較研究首先要明確目的，即為什么而比較。研究者在遵循可比性原則的基
礎(chǔ)上，以自己的知識(shí)結(jié)構(gòu)和認(rèn)識(shí)能力所觸及的范圍確立比較研究的比較對(duì)象、比較主題、比較目的、比較類型，對(duì)所研究的會(huì)計(jì)問(wèn)題的時(shí)空范圍、內(nèi)涵外延進(jìn)行必要的界說(shuō)。比較會(huì)計(jì)研究方法的目的要有價(jià)值取向性，要能夠促進(jìn)會(huì)計(jì)理論創(chuàng)新，指導(dǎo)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)發(fā)展，為經(jīng)濟(jì)建設(shè)服務(wù)。如張?zhí)K彤胡永康(2001)《中美銀行現(xiàn)金流量表的比較研究》一文結(jié)構(gòu)為：現(xiàn)金和現(xiàn)金等價(jià)物構(gòu)成的比較――銀行現(xiàn)金流量表結(jié)構(gòu)――間接法結(jié)構(gòu)下銀行凈利潤(rùn)調(diào)整項(xiàng)目比較――投資活動(dòng)與籌資活動(dòng)現(xiàn)金流量項(xiàng)目列示的比較――銀行現(xiàn)金流量表中以凈額列示的項(xiàng)目――銀行現(xiàn)金流量表的補(bǔ)充資料。該文以中國(guó)深圳發(fā)展銀行股份有限公司、中國(guó)上海浦東發(fā)展銀行股份有限公司、美國(guó)花旗銀行(集團(tuán))、美國(guó)大通曼哈頓銀行四家上市銀行1999年年度報(bào)告為樣本進(jìn)行比較研究。該文作者自述研究目的是“為了使中國(guó)會(huì)計(jì)界對(duì)中國(guó)外有關(guān)銀行現(xiàn)金流量表的各方面的情況有一個(gè)全面的了解，本文將中國(guó)和美國(guó)的一些大的上市銀行在年報(bào)中披露的現(xiàn)金流量表放在一起做一個(gè)較為全面、客觀、深八的比較，并在比較分析的過(guò)程中，穿插一些筆者對(duì)制定中國(guó)銀行現(xiàn)金流量表規(guī)范的建議與想法，希望通過(guò)這樣的研究能為建立與完善中國(guó)銀行會(huì)計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則，參照國(guó)際會(huì)計(jì)慣例改進(jìn)中國(guó)銀行會(huì)計(jì)信息披露的水平與質(zhì)量，迎接加入WTO后對(duì)中國(guó)商業(yè)銀行提出的挑戰(zhàn)有所裨益。”
(二)分析個(gè)案特征 這一步是比較會(huì)計(jì)研究的基礎(chǔ)。個(gè)案分析是對(duì)兩個(gè)或兩個(gè)以上的比較對(duì)象逐一進(jìn)行單獨(dú)研究。通過(guò)對(duì)材料的搜集、考證、推斷、檢驗(yàn)、預(yù)測(cè)，認(rèn)識(shí)比較對(duì)象的本質(zhì)，力求達(dá)到專業(yè)研究水平。盡管這一步工作內(nèi)容有時(shí)在論文中不一定反映出來(lái)，但不可或缺。比較研究要以分析為基礎(chǔ)，否則將是無(wú)源之水，無(wú)本之木。如蓋地(2006)《稅務(wù)會(huì)計(jì)原則、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則的比較與思考》一文結(jié)構(gòu)為：稅務(wù)會(huì)計(jì)原則――稅務(wù)會(huì)計(jì)原則與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則的比較(歷史成本原則的比較、權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的比較、相關(guān)性原則的比較、配比原則的比較、實(shí)質(zhì)重于形式原則的比較、謹(jǐn)慎性原則的比較)――對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)原則與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則差異的思考。該文對(duì)由稅法主導(dǎo)的稅務(wù)會(huì)計(jì)原則與投資人導(dǎo)向的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)原則進(jìn)行了比較，研究?jī)烧叩牟町惣捌洚a(chǎn)生的原因，探討如何構(gòu)建符合國(guó)際化發(fā)展趨勢(shì)的稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系模式。該文第一部分首先研究稅務(wù)會(huì)計(jì)原則，共得11個(gè)原則，為第二三部分的比較研究奠定了基礎(chǔ)。絕大部分論文的個(gè)案研究成果沒(méi)有像該文一樣，單獨(dú)安排一部分予以論述。
(三)研究異同之處 這一步是比較會(huì)計(jì)研究的中心環(huán)節(jié)。要求能從彼此相似的比較對(duì)象中找出不同點(diǎn)，從彼此相異的比較對(duì)象中找出共同點(diǎn)。通過(guò)“異中求同”探尋普遍性，通過(guò)“同中求異”辨明特殊性。研究異同點(diǎn)的過(guò)程要確立比較項(xiàng)，即從哪些方面進(jìn)行比較。一般地說(shuō)，可以把比較對(duì)象包含的次一級(jí)內(nèi)容作為比較項(xiàng)。如劉永澤等(2006)《中韓財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架比較研究》一文結(jié)構(gòu)為：中韓兩國(guó)概念框架的主要內(nèi)容及特征――中韓概念框架的重大差異剖析(在體例結(jié)構(gòu)及表述方面的差異、在會(huì)計(jì)目標(biāo)方面的差異、在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征方面的差異、在會(huì)計(jì)要素分類方面的差異、在會(huì)計(jì)確認(rèn)方面的差異、在會(huì)計(jì)計(jì)量方面的差異)――評(píng)價(jià)與借鑒。2003年韓國(guó)會(huì)計(jì)研究院會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)了《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架》，2006年財(cái)政部了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》。該文比較研究了兩國(guó)概念框架的主要差別，剖析了這種差別存在的原因，同時(shí)評(píng)價(jià)了兩國(guó)概念框架的恰當(dāng)性，最后指出了韓國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的可借鑒之處。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架包含的次一級(jí)內(nèi)容是體例結(jié)構(gòu)、會(huì)計(jì)目標(biāo)、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征、會(huì)計(jì)要素、會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量等，該文以之為比較項(xiàng)，比較兩者的差異。
(四)概括比較結(jié)論這一步是比較會(huì)計(jì)研究的歸宿。比較研究不能僅僅停留在單純列異同點(diǎn)的水平上，研究者要運(yùn)用抽象思維方式，通過(guò)對(duì)異同點(diǎn)的分析，透過(guò)現(xiàn)象看本質(zhì)，進(jìn)行理論判斷，最后形成結(jié)論，如思考、認(rèn)識(shí)、啟示、借鑒、建議等。它代表比較研究的深度。如黃世忠(2005)《資產(chǎn)減值準(zhǔn)則差異比較及政策建議》一文結(jié)構(gòu)為：關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提基礎(chǔ)的差異比較――關(guān)于現(xiàn)金流量預(yù)測(cè)要求的差異比較――關(guān)于首次計(jì)提資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)處理的差異比較――關(guān)于貨幣時(shí)間價(jià)值后續(xù)處理的差異比較―一關(guān)于在資產(chǎn)減值中運(yùn)用評(píng)估值的差異比較――關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的差異比較――初步結(jié)論與政策建議。該文系統(tǒng)深入地比較了中國(guó)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定與第36號(hào)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，指l出了在具體實(shí)務(wù)中與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則存在的6項(xiàng)重大差異，并從技術(shù)層面、管理慣例和監(jiān)管機(jī)制等角度剖析了產(chǎn)生這些差異的原因，最后提出若干政策建議。該文第七部分初步結(jié)論是“盡管中國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的規(guī)定在形式上與IAS36基本保持一致，但實(shí)際運(yùn)用過(guò)程中，中國(guó)上市公司計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的做法仍與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求存在著許多實(shí)質(zhì)性的差異。這些差異既有技術(shù)層面上的原因，也有管理慣例和監(jiān)管制度方面的原因。筆者認(rèn)為，中國(guó)全面引AIAS 36(特別是CC.U和現(xiàn)金流量現(xiàn)值的規(guī)定)的條件尚不成熟”。該文作者“建議重新審視固定資產(chǎn)、在建工程和無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提要求，對(duì)于有現(xiàn)成出售價(jià)格可供參考，或能夠獨(dú)立創(chuàng)造現(xiàn)金流量的固定資產(chǎn)、在建工程和無(wú)形資產(chǎn)，仍按現(xiàn)行的做法計(jì)提減值準(zhǔn)備；而對(duì)沒(méi)有現(xiàn)成出售價(jià)格可供參考，或不能獨(dú)立創(chuàng)造現(xiàn)金流量的固定資產(chǎn)、在建工程和無(wú)形資產(chǎn)，則不要求計(jì)提減值準(zhǔn)備。如果經(jīng)營(yíng)環(huán)境、法律法規(guī)等方面存在著明顯的證據(jù)表明企業(yè)未來(lái)的經(jīng)營(yíng)前景將受到重大的不利影響，則可要求企業(yè)以縮短折舊或攤銷年限的方式來(lái)反映這類資產(chǎn)的價(jià)值減損。”
四、比較會(huì)計(jì)研究方法的作用
俄國(guó)著名教育家烏申斯基(2007)認(rèn)為：“比較是任何一種理解和任何一種思維的基礎(chǔ)。我們必須通過(guò)比較才能認(rèn)識(shí)世界上的一切，要是我們認(rèn)識(shí)一件新事物，但又無(wú)法將它與任何其他事物作比較，無(wú)法找出它與任何其他事物的區(qū)別，那么，關(guān)于這件事物我們不可能形成任何一種思想，并且連一句話也說(shuō)不出來(lái)。”比較會(huì)計(jì)研究方法的作用主要體現(xiàn)在以下方面。
(一)認(rèn)識(shí)本質(zhì) 比較會(huì)計(jì)研究的每一個(gè)論題，可供比較的內(nèi)容可能會(huì)很多，堅(jiān)持本質(zhì)的比較是一個(gè)重要原則。從思維過(guò)程看，比較研究常常是從現(xiàn)象的比較開(kāi)始，隨著認(rèn)識(shí)的深化，逐步透過(guò)現(xiàn)象看本質(zhì)，向本質(zhì)的比較轉(zhuǎn)化。通過(guò)對(duì)特定范圍內(nèi)的具體的比較對(duì)象進(jìn)行定性鑒別和定量分析，比較出它們之間質(zhì)的差別和量的比例關(guān)系，研究彼此的內(nèi)部聯(lián)系，從而準(zhǔn)確地把握它們的特點(diǎn)和本質(zhì)屬性。如耿建新和房巧玲(2004)《環(huán)境會(huì)計(jì)研究視角的國(guó)際比較》一文結(jié)構(gòu)為：環(huán)境會(huì)計(jì)研究視角的總體比較――環(huán)境會(huì)計(jì)研究宏觀視角的比較――環(huán)境會(huì)計(jì)研究微觀視角的比較――結(jié)論與建議。該文作者認(rèn)為西方國(guó)家所指的“環(huán)境會(huì)計(jì)”與中國(guó)所指的“環(huán)境會(huì)計(jì)”在外延和內(nèi)涵上存在一定差異。如果忽視了這種差異，直接將國(guó)外的某些經(jīng)驗(yàn)和結(jié)論對(duì)應(yīng)于中國(guó)的“環(huán)境會(huì)計(jì)”，有時(shí)難免會(huì)產(chǎn)生偏差。有鑒于此，該文對(duì)西方國(guó)家和中國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)的主流研究視角分層次作一系統(tǒng)比較，從而辨明雙方所指“環(huán)境會(huì)計(jì)”外延和內(nèi)涵的差異，以澄清有關(guān)概念，推動(dòng)中國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究與實(shí)踐的健康發(fā)展。該文研究成果有助于人們從本質(zhì)上認(rèn)識(shí)“環(huán)境會(huì)計(jì)”。
