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財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)概念范文1

（一）理論研究綜述 美國公眾公司會計(jì)監(jiān)督委員會在AS2中提出公眾公司審計(jì)人員在執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)應(yīng)進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部 審計(jì)，首次提出了整合審計(jì)的概念、審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)，為內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合奠定了基礎(chǔ)。Michael S. Gold Stein（2004）在研究美國財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合框架之后提出了審計(jì)師實(shí)施審計(jì)時(shí)的基本步驟和關(guān)鍵業(yè)務(wù)操作。Colleen Layther（2009）認(rèn)為美國公眾公司會計(jì)監(jiān)督委員會的整合審計(jì)是關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)予以合并的準(zhǔn)則，其要求上市公司會計(jì)監(jiān)管委員會審查審計(jì)人員的公正性受到公眾的歡迎，并對目前審計(jì)準(zhǔn)則要求審計(jì)人員發(fā)表兩種審計(jì)意見提出質(zhì)疑。

我國學(xué)者對于內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的研究也取得了一系列成果。程思敏（2008）在研究美國財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則之后，概括了美國公眾公司會計(jì)監(jiān)督委員會在AS2中提出的綜合審計(jì)模式，該模式將財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)、財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)作為兩個(gè)相互聯(lián)系、相互支撐的審計(jì)體系，通過獨(dú)立、并行的審計(jì)過程來實(shí)現(xiàn)兩種審計(jì)目標(biāo)，審計(jì)人員可以借助財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)來發(fā)現(xiàn)公司內(nèi)部控制存在的問題，也可以通過財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)來幫助審計(jì)人員制定審計(jì)計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序。陳漢文（2010）認(rèn)為AS2所提出的綜合審計(jì)的關(guān)注點(diǎn)是財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)以及它與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合問題，兩者密切聯(lián)系同時(shí)又各有重點(diǎn)，一個(gè)針對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，另一個(gè)針對公司提供的財(cái)務(wù)報(bào)表，審計(jì)人員在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部審計(jì)過程中要評價(jià)管理層有關(guān)內(nèi)部控制有效性評估過程、對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與實(shí)施的有效性進(jìn)行評價(jià)并得出內(nèi)部控制是否有效的審計(jì)意見。裘宗舜、周潔 （2011）在對比財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之后得出結(jié)論，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的不同在于審計(jì)內(nèi)容與范圍、審計(jì)評價(jià)的準(zhǔn)確程度、職業(yè)判斷能力要求等，但兩者的目標(biāo)一致、程序關(guān)聯(lián)、方法類似且相互支持。謝曉燕、張心靈（2012）在比較分析財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)基礎(chǔ)上指出內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)在審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)程序、審計(jì)方法、審計(jì)證據(jù)等方面存在著密切聯(lián)系，正確、合理的利用兩者之間的關(guān)聯(lián)性，推行內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合，有利于節(jié)約審計(jì)資源和成本，提升審計(jì)效率和審計(jì)質(zhì)量，提出我國內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則應(yīng)制定審計(jì)業(yè)務(wù)評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，以及配套的審計(jì)業(yè)務(wù)指引和業(yè)務(wù)指南，促進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合。張龍平、陳作習(xí)（2012）對我國推行內(nèi)部控制審計(jì)的必要性、可行性進(jìn)行了分析，認(rèn)為內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的整合有利于提升我國審計(jì)工作效率、發(fā)揮審計(jì)協(xié)同效益，進(jìn)而提升我國審計(jì)水平和財(cái)務(wù)信息質(zhì)量。

（二）內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)系 財(cái)務(wù)報(bào)表是企業(yè)與外部溝通的語言，是對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量狀況的會計(jì)形式的表述。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)則是受投資人委托，由第三方實(shí)行的旨在評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)表述真實(shí)性、可靠性的業(yè)務(wù)活動。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)是為了保證內(nèi)部控制體系發(fā)揮應(yīng)有的作用而進(jìn)行的一種外部評價(jià)機(jī)制和程序。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)系表現(xiàn)為：如果審計(jì)人員對企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告發(fā)表無保留意見表明企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性就會降低；如果審計(jì)人員對企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告發(fā)表非無保留意見時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表存在錯(cuò)報(bào)的可能性就增加。如果審計(jì)人員對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表出具無保留審計(jì)意見，企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制存在兩種可能，一是企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)良好并運(yùn)行有效，在防止和糾正財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)方面發(fā)揮了積極作用。二是內(nèi)部控制存在漏洞但審計(jì)人員在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)過程中及時(shí)發(fā)現(xiàn)問題并予以糾正，此時(shí)，審計(jì)人員對企業(yè)內(nèi)部控制將會出具非無保留意見。但如果審計(jì)人員對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表出具非無保留意見，那么企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告肯定存在重大缺陷，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告必然是非無保留意見的。

二、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合策略

（一）整合審計(jì)的必要性 內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)同屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的合理保證鑒證業(yè)務(wù)，這種業(yè)務(wù)性質(zhì)上的同質(zhì)性使得兩者具備融合的基礎(chǔ)。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是注冊會計(jì)師按照審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，通過特定的審計(jì)程序和方式對公司財(cái)務(wù)報(bào)表提供信息的公允性、合法性發(fā)表審計(jì)意見，以提升公司財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)需要公司管理層對財(cái)務(wù)報(bào)表反映的交易事項(xiàng)、會計(jì)處理、賬戶余額等事項(xiàng)進(jìn)行認(rèn)定，注冊會計(jì)師審計(jì)的本質(zhì)是對管理層的認(rèn)定、聲明進(jìn)行審計(jì)，因此是基于公司管理層的責(zé)任方認(rèn)定業(yè)務(wù)。注冊會計(jì)師完成審計(jì)過程發(fā)表審計(jì)無保留意見并不能完成排除公司存在重大錯(cuò)報(bào)的可能，因此，是一種高于管理層認(rèn)定而無法絕對保證財(cái)務(wù)報(bào)表信息可靠性的合理保證鑒證業(yè)務(wù)。內(nèi)部控制審計(jì)是注冊會計(jì)師接受企業(yè)或者第三方委托對企業(yè)內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理性以及內(nèi)部控制運(yùn)行的有效性進(jìn)行鑒證并發(fā)表審計(jì)意見的業(yè)務(wù)活動。管理層應(yīng)對企業(yè)內(nèi)部控制體系的完整性、可靠性作出說明，并對內(nèi)部控制有效性進(jìn)行認(rèn)定，注冊會計(jì)師對企業(yè)管理層有關(guān)內(nèi)部控制的聲明、認(rèn)定進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表審計(jì)意見。

內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的密切聯(lián)系使得內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)相互支持，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)結(jié)果能夠幫助審計(jì)人員確定內(nèi)部控制可能存在漏洞的環(huán)節(jié)，而內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果可以幫助審計(jì)人員優(yōu)化審計(jì)計(jì)劃和審計(jì)程序。整合審計(jì)可以有效的降低會計(jì)師事務(wù)所的業(yè)務(wù)量，減少運(yùn)行成本，提高審計(jì)效率并減低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，在審計(jì)過程中收集的證據(jù)和實(shí)施的測試對于兩種審計(jì)活動都有效，因此，是一種經(jīng)濟(jì)可行、兼顧審計(jì)單位、被審計(jì)單位共同利益的制度安排，在美國、日本等國家的運(yùn)用也證明了該模式的合理性。

（二）整合審計(jì)的可行性 內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的密切聯(lián)系使得兩者存在很多可以相互利用的地方，在一些關(guān)鍵業(yè)務(wù)點(diǎn)上具有整合的可行性，具體表現(xiàn)在：

（1）審計(jì)目標(biāo)的一致性。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)都是為利益相關(guān)者提供有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)信息可靠性的合理保證，將兩種審計(jì)目標(biāo)結(jié)合在一起只需要通過單一的協(xié)調(diào)流程就能實(shí)現(xiàn)，即讓同一會計(jì)師事務(wù)所基于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)思路對公司進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)，實(shí)現(xiàn)兩種審計(jì)目標(biāo)，即獲取充分、適當(dāng)?shù)淖C據(jù)對企業(yè)內(nèi)部控制有效性發(fā)表審計(jì)意見，對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表可靠性發(fā)表審計(jì)意見。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的三方關(guān)系人具有一致性，責(zé)任方是被審計(jì)單位的管理層、使用者為企業(yè)利益相關(guān)者，審計(jì)過程由注冊會計(jì)師完成。

（2）審計(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容的相關(guān)性。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)存在著業(yè)務(wù)內(nèi)容上的重合，審計(jì)人員在審計(jì)審計(jì)程序時(shí)需要對企業(yè)的內(nèi)部控制體系進(jìn)行有效性測試，并以此作為依據(jù)之一來確定審計(jì)重點(diǎn)，制定合適的審計(jì)程序。同時(shí)，如果審計(jì)人員在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)重點(diǎn)錯(cuò)報(bào)，表明財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制肯定存在重大缺陷，已經(jīng)對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制發(fā)表無保留意見的應(yīng)重新進(jìn)行審計(jì)。

（3）審計(jì)業(yè)務(wù)主體的一致性。 AS2以及AS5都要求財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)由同一家會計(jì)師事務(wù)所完成，這是因?yàn)樨?cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的審計(jì)報(bào)告需要同時(shí)，如果將兩項(xiàng)審計(jì)工作交由不同事務(wù)所完成，在審計(jì)時(shí)間、審計(jì)成本、審計(jì)協(xié)調(diào)方面都不合理。由同一事務(wù)所負(fù)責(zé)兩項(xiàng)審計(jì)有利于節(jié)省審計(jì)成本和降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，而且，世界各國的審計(jì)實(shí)務(wù)表明，由不同事務(wù)所分別承辦兩項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)不利于審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，由同一家事務(wù)所同時(shí)進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)為整合審計(jì)提供了基礎(chǔ)。

（三）整合審計(jì)的實(shí)施關(guān)鍵 《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引（2010）》規(guī)定財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)和內(nèi)部控制審計(jì)可以由不同的會計(jì)師事務(wù)所完成，也可以由同一家會計(jì)事務(wù)所完成。但由于內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的關(guān)聯(lián)性（如圖1），無論是企業(yè)還是會計(jì)師事務(wù)所都將二者合并在一起進(jìn)行，而且，《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引（2010）》顯然也注意到這一點(diǎn)，從計(jì)劃審計(jì)工作到完成審計(jì)工作的各個(gè)業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)都偏重于整合審計(jì)。

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)基本上與現(xiàn)代審計(jì)同步，在審計(jì)理論、程序、方法等方面都已經(jīng)成熟，而且不斷的發(fā)展和完善。內(nèi)部控制審計(jì)則是在薩班斯法案頒布之后開始發(fā)展起來，雖然美國公眾公司會計(jì)監(jiān)督委員先后AS2和AS5進(jìn)行了規(guī)范，但在實(shí)際審計(jì)活動中還存在很多不足，內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)之間的共同點(diǎn)形成了兩者整合的關(guān)鍵點(diǎn)，如圖2所示，審計(jì)證據(jù)以及其他重要信息構(gòu)成了兩者之間進(jìn)行整合的基礎(chǔ)，整合審計(jì)就是通過通過計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序獲得充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以支持有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制是否有效以及在對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評估的基礎(chǔ)上發(fā)表審計(jì)意見。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)幫助財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)修改實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間和范圍以支持分析程序中使用信息的完整性和準(zhǔn)確性；財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)通過實(shí)質(zhì)性測試程序中發(fā)現(xiàn)的問題對內(nèi)部控制有效性評價(jià)提供參考。

（1）審計(jì)目標(biāo)的整合。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)是由注冊會計(jì)師實(shí)施的旨在保證公司財(cái)務(wù)報(bào)表按照會計(jì)準(zhǔn)則的要求公允反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量，是以公允性作為審計(jì)目標(biāo)的，是將財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息的內(nèi)部控制有效性納入審計(jì)范圍，對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)則對財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和公允性發(fā)表審計(jì)意見。我國《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》在借鑒國際慣例的基礎(chǔ)上將我國內(nèi)部控制目標(biāo)定位為：保證企業(yè)經(jīng)營管理的合法合規(guī)、保證企業(yè)資產(chǎn)安全、提高財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息的真實(shí)完整、提高企業(yè)經(jīng)營效率。企業(yè)應(yīng)以內(nèi)部控制五大目標(biāo)為指引，建立和規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制體系，對內(nèi)部控制有效性進(jìn)行自我評價(jià)并形成評價(jià)報(bào)告。內(nèi)部控制審計(jì)則是注冊會計(jì)師接受第三方委托對公司內(nèi)部控制審計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行合理保證鑒證，是以有效性為審計(jì)目標(biāo)的。財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性是內(nèi)部控制有效性的體現(xiàn)，內(nèi)部控制的有效性則是財(cái)務(wù)報(bào)表公允性的保證，兩者都服務(wù)于為企業(yè)利益相關(guān)者提供高質(zhì)量的財(cái)務(wù)信息，因此，兩者在這一點(diǎn)上是一致的，目標(biāo)的一致性使得整合審計(jì)成為可能。

（2）審計(jì)計(jì)劃的整合。內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)都需要制定合理的審計(jì)計(jì)劃，在審計(jì)計(jì)劃階段應(yīng)做好被審計(jì)單位行業(yè)狀況、與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制、法律環(huán)境等重大事項(xiàng)的了解以實(shí)現(xiàn)兩種審計(jì)活動的審計(jì)目標(biāo)。一是確定對內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)表同時(shí)具有重要影響的事項(xiàng)并分析該事項(xiàng)如何影響審計(jì)工作。二是內(nèi)部控制審計(jì)中重點(diǎn)考慮的風(fēng)險(xiǎn)評估、審計(jì)工作量、舞弊風(fēng)險(xiǎn)、利用他人審計(jì)成果等因素應(yīng)該在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中充分利用，內(nèi)部控制審計(jì)確定的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域同樣是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)需要重點(diǎn)關(guān)注的領(lǐng)域。三是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的有關(guān)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果應(yīng)作為內(nèi)部控制審計(jì)識別和測試企業(yè)層面控制以及選擇其他控制進(jìn)行測試的重要依據(jù)。四是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的保證程度要高于內(nèi)部控制審計(jì)的保證程度，整合兩種審計(jì)要求財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與內(nèi)部控制審計(jì)運(yùn)用相同的重要性水平。

（3）審計(jì)業(yè)務(wù)的整合。前面的分析中提到財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)同屬于基于責(zé)任方的合理保證的鑒證業(yè)務(wù)，即將重大鑒證風(fēng)險(xiǎn)控制在可以接受的水平以內(nèi)。從COSO五要素的“內(nèi)部控制整體框架”到COSO八要素的“內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)管理”，內(nèi)部控制正逐步向以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向進(jìn)行轉(zhuǎn)變，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)也要求以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向來進(jìn)行審計(jì)前的準(zhǔn)備、制定審計(jì)工作計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)程序，因此，致力于對被審計(jì)單位財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制和財(cái)務(wù)報(bào)表提供合理保證鑒證服務(wù)的兩種審計(jì)活動。在審計(jì)過程中，可以將一些類似的審計(jì)程序同時(shí)進(jìn)行，或合并進(jìn)行，而由同一家會計(jì)師事務(wù)所同時(shí)負(fù)責(zé)兩項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)為兩項(xiàng)審計(jì)業(yè)務(wù)的整合提供了必要條件。

（4）審計(jì)程序的整合。內(nèi)部控制審計(jì)要求以風(fēng)險(xiǎn)控制為導(dǎo)向來實(shí)施審計(jì)程序和控制測試，風(fēng)險(xiǎn)評估是內(nèi)部控制審計(jì)的基礎(chǔ)、控制測試是內(nèi)部控制審計(jì)的核心，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)包括風(fēng)險(xiǎn)評估、內(nèi)部控制測試和實(shí)質(zhì)性測試三個(gè)環(huán)節(jié)，而且在風(fēng)險(xiǎn)評估階段要求注冊會計(jì)師全面了解企業(yè)內(nèi)部控制，在實(shí)施實(shí)質(zhì)性程序不能提供充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)時(shí)就需要進(jìn)行內(nèi)部控制測試，因此，內(nèi)部控制測試成為整合審計(jì)在實(shí)施程序方面的關(guān)鍵整合點(diǎn)。需要說明的是內(nèi)部控制審計(jì)中的內(nèi)部控制評價(jià)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制評價(jià)可以同時(shí)進(jìn)行，但兩者的范圍存在差異，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對內(nèi)部控制進(jìn)行測試限于“所依賴”的內(nèi)部控制，即當(dāng)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的某個(gè)項(xiàng)目需要測試內(nèi)部控制是否有效時(shí)，審計(jì)人員才對影響該項(xiàng)目的內(nèi)部控制進(jìn)行有效性測試來獲取充分的審計(jì)證據(jù)來支持財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)意見，因此，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中的內(nèi)部控制測試范圍較小，其結(jié)果未必足以證明整個(gè)內(nèi)部控制體系的有效性。內(nèi)部控制審計(jì)對于內(nèi)部控制測試的范圍要大于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)進(jìn)行的內(nèi)部控制測試范圍，整合審計(jì)可以通過增加內(nèi)部控制審計(jì)需要“補(bǔ)充”的控制測試來完成整個(gè)審計(jì)控制測試。

（5）審計(jì)方法的整合。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)采用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)采用自上而下的審計(jì)方法。財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)通過通過詢問、檢查文件或記錄、觀察等程序了解評估報(bào)表層和認(rèn)定層存在的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，進(jìn)而制定針對報(bào)表層風(fēng)險(xiǎn)的總體審計(jì)措施和針對認(rèn)定層風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)程序，包括相應(yīng)的控制測試和實(shí)質(zhì)性測試。財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)采用的自上而下的審計(jì)方法從了解并測試公司層內(nèi)部控制開始，然后對報(bào)表重要賬戶控制有效性進(jìn)行測試，再往下是業(yè)務(wù)流程和交易控制的有效性測試，從而引導(dǎo)審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表及相關(guān)列報(bào)發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的賬戶、交易上。因此，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)也具有風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的特點(diǎn)，通過風(fēng)險(xiǎn)評估來了解企業(yè)內(nèi)部控制，選取內(nèi)部控制測試范圍，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中對內(nèi)部控制的相關(guān)審計(jì)活動有助于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評估，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)對于高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域的風(fēng)險(xiǎn)評估則有助于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)抓住重點(diǎn)做到有的放矢。

參考文獻(xiàn)：

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)概念范文2

1.內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的需求。相對于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)而言，內(nèi)部控制審計(jì)具有相當(dāng)大的不同之處。在進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)的時(shí)候主要是針對評價(jià)過程進(jìn)行審計(jì)，而財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的主要是針對評價(jià)結(jié)果進(jìn)行審計(jì)。要是只是進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，審計(jì)師就無必要針對交易類別以及賬戶進(jìn)行實(shí)質(zhì)性的測試；而如果要是進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)，通常將財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定的測試作為實(shí)質(zhì)性的測試內(nèi)容，而并不是針對內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行測試。控制測試在內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)中是審計(jì)師選擇的主要程序，能夠?qū)徲?jì)師將控制和實(shí)質(zhì)性測試的程度起到確定作用的就是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，其中自然包括在將實(shí)質(zhì)性測試確定下來時(shí)所必須的保證水平，在內(nèi)部控制測試當(dāng)中不能夠直接運(yùn)用這一審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。

2.內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的目標(biāo)。關(guān)于內(nèi)部控制有效性的意見的形成是審計(jì)師檢查內(nèi)部控制的主要目標(biāo)，一旦企業(yè)的內(nèi)部控制中具有一個(gè)或者多個(gè)嚴(yán)重的缺點(diǎn)，那么其就屬于無效。所以要想將一個(gè)表達(dá)意見的基礎(chǔ)形成，審計(jì)師就必須要針對檢查進(jìn)行計(jì)劃和執(zhí)行，從而能夠收集到科學(xué)合理的證據(jù)，并且要認(rèn)真的分析是否有嚴(yán)重的弱點(diǎn)存在于管理層認(rèn)定表述的特定日期當(dāng)中，就算沒有嚴(yán)重錯(cuò)誤存在于報(bào)表當(dāng)中，內(nèi)部控制的嚴(yán)重弱點(diǎn)仍然可能存在。所以，在內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)中審計(jì)師的主要目標(biāo)就是要將沒有及時(shí)發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)獲得，最終能夠保證內(nèi)部控制的有效性。

3.內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)內(nèi)部控制的過程當(dāng)中，將是否有嚴(yán)重弱點(diǎn)存在于企業(yè)的內(nèi)部控制系統(tǒng)當(dāng)中確定下來是審計(jì)師的主要目標(biāo)，審計(jì)師如果認(rèn)為仍然存在沒有下降到最低點(diǎn)的未被發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，那么審計(jì)師就不能將無保留意見在內(nèi)部控制當(dāng)中發(fā)表，所以在內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)當(dāng)中最為主要的風(fēng)險(xiǎn)就是有嚴(yán)重的弱點(diǎn)存在于企業(yè)內(nèi)部控制當(dāng)中然而設(shè)計(jì)師卻沒有發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)。

4.內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型的內(nèi)涵。

（1）固有風(fēng)險(xiǎn)：財(cái)務(wù)報(bào)表在假設(shè)沒有控制的情況下出現(xiàn)的重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)就是所謂的固有風(fēng)險(xiǎn)，固有風(fēng)險(xiǎn)不僅包括與整個(gè)報(bào)表相適應(yīng)的總體風(fēng)險(xiǎn)因素，同時(shí)也包括與單個(gè)賬戶余額特定認(rèn)定相適應(yīng)的固有風(fēng)險(xiǎn)。如果具有較低的固有風(fēng)險(xiǎn)，就算是存在無效的控制，那么也會具有較低的嚴(yán)重缺弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)。這主要是因?yàn)樵趯δ硞€(gè)是否構(gòu)成嚴(yán)重弱點(diǎn)的缺陷進(jìn)行判斷的時(shí)候，需要針對不能夠通過內(nèi)部控制阻止或者發(fā)現(xiàn)的重大錯(cuò)報(bào)的程度和可能性進(jìn)行整體判斷。

（2）控制運(yùn)作有效性風(fēng)險(xiǎn)：審計(jì)師需要以對控制設(shè)計(jì)與執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)、固有風(fēng)險(xiǎn)以及總的內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的判斷為根據(jù)，最終將控制運(yùn)作有效性風(fēng)險(xiǎn)的高低確定下來，并且將控制測試的程度確定下來。

（3）控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行風(fēng)險(xiǎn)：審計(jì)師在對內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行進(jìn)行分析的時(shí)候需要以固有風(fēng)險(xiǎn)的情況為根據(jù)針對控制設(shè)計(jì)和執(zhí)行的充分性進(jìn)行判斷，這種情況指的是審計(jì)師在對控制的充分性進(jìn)行判斷的時(shí)候，必須要對可能有哪些差錯(cuò)會在沒有內(nèi)控的情況下出現(xiàn)進(jìn)行考慮。如果具有較高的固有風(fēng)險(xiǎn)，企業(yè)要想針對差錯(cuò)進(jìn)行及時(shí)的改正就必須要加強(qiáng)自己的內(nèi)控措施，如果固有風(fēng)險(xiǎn)不斷的降低。那么就會具有越來越弱的對控制的需求。

二、如何在整合審計(jì)以及內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)中針對這一模型進(jìn)行運(yùn)用

在相關(guān)的規(guī)定當(dāng)中，審計(jì)師在針對內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)的時(shí)候可以單獨(dú)來進(jìn)行，同時(shí)也可以整合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)及內(nèi)部控制審計(jì)一起進(jìn)行。想對這一規(guī)定具有清晰的理解，就必須要清楚以下兩點(diǎn)內(nèi)容：首先，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以及內(nèi)部控制審計(jì)作為兩種審計(jì)業(yè)務(wù)具有不同的目標(biāo)；其次是可以有效地整合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)及內(nèi)部控制審計(jì)一起進(jìn)行。審計(jì)師在進(jìn)行單獨(dú)的內(nèi)部控制審計(jì)當(dāng)中能夠?qū)?nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行直接的運(yùn)用。而如果審計(jì)師要想整合財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)以及內(nèi)部控制審計(jì)而同時(shí)進(jìn)行，那么在整合審計(jì)的具體過程當(dāng)中審計(jì)師應(yīng)該要對兩個(gè)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行相互使用。首先，審計(jì)師的決策框架必須要是內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，其能夠?qū)刂茰y試的程度起到?jīng)Q定性的作用；其次，在針對實(shí)質(zhì)性測試的程度進(jìn)行判斷的時(shí)候，審計(jì)師的決策框架應(yīng)該是是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型。在將內(nèi)部控制審計(jì)測試執(zhí)行完之后，如果審計(jì)師將具有較低的未發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)的結(jié)論得出來，這時(shí)候就會具有較低的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。導(dǎo)致這種情況發(fā)生的主要原因是有效的內(nèi)部控制能夠?qū)逃酗L(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生很好的克服作用，其能夠?qū)χ卮蟮腻e(cuò)報(bào)起到有效的預(yù)防以及更正的作用。如果審計(jì)師在整合審計(jì)的過程中沒有發(fā)現(xiàn)具有較低的嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，這時(shí)候通常會對較低的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行假設(shè)，然后開展實(shí)質(zhì)性測試。審計(jì)師如果以自身對內(nèi)控設(shè)計(jì)以及執(zhí)行的理解為根據(jù)開展整合審計(jì)，同時(shí)認(rèn)為并非具有較低的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，會有嚴(yán)重的弱點(diǎn)存在于預(yù)期當(dāng)中，那么審計(jì)師判斷的概念框架就是內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型，這樣就能夠?qū)ψ銐虻淖C據(jù)進(jìn)行搜集，從而將內(nèi)部控制的有效性鑒證意見發(fā)表出來。如果審計(jì)師在整合審計(jì)的過程中認(rèn)為設(shè)計(jì)和執(zhí)行內(nèi)部控制具有較大的有效性，那么審計(jì)師就應(yīng)該針對內(nèi)部控制運(yùn)作的有效性進(jìn)行充分的測試。在將該測試完成之后，審計(jì)師如果認(rèn)為控制運(yùn)作仍然有效，那么通常也就會認(rèn)為具有較低的未發(fā)現(xiàn)嚴(yán)重弱點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)，所以設(shè)計(jì)師就完全可以將內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見發(fā)表出來，同時(shí)針對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的實(shí)質(zhì)性程序進(jìn)行進(jìn)一步的計(jì)劃。在改進(jìn)內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則的時(shí)候應(yīng)該注意以下幾點(diǎn)：首先要將只是在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)當(dāng)中適用的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)模型說明；其次在對準(zhǔn)則進(jìn)行制定的時(shí)候需要將討論的風(fēng)險(xiǎn)種類具體說明；最后需要將對內(nèi)部控制審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型以及財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行使用的說明提供出來。

三、結(jié)語

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)概念范文3

摘 要 內(nèi)部控制審計(jì)是2002年美國薩班斯法頒布后, 陸續(xù)在世界各國實(shí)施的新審計(jì)內(nèi)容。本文就中國《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》和日本《關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評價(jià)與審計(jì)準(zhǔn)則以及財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評價(jià)與審計(jì)實(shí)施準(zhǔn)則的制定（意見書）》的規(guī)范內(nèi)容進(jìn)行對比分析，主要從準(zhǔn)則的總體結(jié)構(gòu)、準(zhǔn)則采用的內(nèi)部控制基本框架、審計(jì)師進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)、對內(nèi)部控制缺陷的分類、內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的關(guān)系、內(nèi)部控制審計(jì)意見的類型及報(bào)告的出具等方面進(jìn)行比較并分析其差異產(chǎn)生的原因。在此基礎(chǔ)上，提出對我國內(nèi)部控制審計(jì)的相關(guān)啟示，主要是聯(lián)合審計(jì)方面的完善和中小企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的制定這兩個(gè)方面，以期為完善我國企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)體系建設(shè)提供參考。

關(guān)鍵詞 財(cái)務(wù)報(bào)告 內(nèi)部控制 審計(jì)準(zhǔn)則

安然、世通等一系列公司財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊事件發(fā)生后，人們認(rèn)識到健全有效的內(nèi)部控制對預(yù)防此類事件的發(fā)生至關(guān)重要，各國政府監(jiān)管機(jī)構(gòu)、企業(yè)界和會計(jì)職業(yè)界對內(nèi)部控制的重視程度也進(jìn)一步提升，逐漸從注重財(cái)務(wù)報(bào)告本身的可靠性轉(zhuǎn)向注重對保證財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性機(jī)制的建設(shè)，即通過過程的有效保證結(jié)果的有效，資本市場上的投資者甚至社會公眾也要求企業(yè)披露其與內(nèi)部控制相關(guān)的信息，并要求注冊會計(jì)師審計(jì)這些相關(guān)信息，以增強(qiáng)信息的可靠性。但因?yàn)閷?shí)施的時(shí)間較短, 內(nèi)部控制審計(jì)仍存在很多尚待研究解決的問題。

一、中日內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則比較

（一）準(zhǔn)則的總體結(jié)構(gòu)

中國的審計(jì)指引僅有一個(gè)層次，它包括從總則、計(jì)劃審計(jì)工作、實(shí)施審計(jì)工作、評價(jià)控制缺陷、完成審計(jì)工作、出具審計(jì)報(bào)告等方面。日本的《意見書》分為兩個(gè)層次：財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評價(jià)與審計(jì)準(zhǔn)則，財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評價(jià)與審計(jì)實(shí)施準(zhǔn)則。其中，前者僅做出原則性規(guī)范，后者是對前者在實(shí)務(wù)中具體實(shí)施而做出的更為詳細(xì)的解釋和說明。總體來講，中國的審計(jì)指引的規(guī)范內(nèi)容更全面、細(xì)致。

（二）準(zhǔn)則的規(guī)范內(nèi)容

1.所采用的內(nèi)部控制基本框架。

中國的基本規(guī)范及日本的《意見書》中所提出的內(nèi)部控制基本框架都在沿襲COSO委員會的內(nèi)部控制概念框架，但同時(shí)也結(jié)合本國的實(shí)際情況對內(nèi)部控制的目標(biāo)和要素均做了一定的擴(kuò)展。在內(nèi)部控制的目標(biāo)方面，由于在日本，資產(chǎn)的取得、使用及處置在正當(dāng)?shù)氖掷m(xù)和批準(zhǔn)下進(jìn)行尤其重要，故增加了“保證資產(chǎn)保全”一項(xiàng)；關(guān)于內(nèi)部控制的要素，針對信息技術(shù)對組織滲透的現(xiàn)狀，將“信息技術(shù)的應(yīng)對”增加為內(nèi)部控制基本要素之一。而中國內(nèi)部控制的目標(biāo)為“合理保證經(jīng)營合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整、經(jīng)營有效性，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略”。我國在日本的內(nèi)部控制目標(biāo)的基礎(chǔ)上增加了促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略，主要是我國現(xiàn)階段處于高速發(fā)展的階段，要把握好發(fā)展的方向才能更好的發(fā)展。

2.審計(jì)師進(jìn)行財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)的目標(biāo)。

中國的審計(jì)指引明確表示，在實(shí)施審計(jì)工作的基礎(chǔ)上對企業(yè)內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計(jì)意見，是注冊會計(jì)師的責(zé)任。這意味著，審計(jì)師所進(jìn)行的內(nèi)部控制審計(jì)工作實(shí)質(zhì)上是對公司內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行評價(jià)。日本的《意見書》指出，審計(jì)人員進(jìn)行內(nèi)部控制審計(jì)的目的在于，對企業(yè)管理層編制的內(nèi)部控制報(bào)告是否依據(jù)一般公認(rèn)合理的內(nèi)部控制評價(jià)準(zhǔn)則合理披露表明意見，也就是說，審計(jì)師所執(zhí)行的工作是對企業(yè)管理層編制的內(nèi)部控制報(bào)告予以審計(jì)。由此可以看出，日本所規(guī)范的內(nèi)部控制審計(jì)屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的鑒證業(yè)務(wù)，而中國采用了直接報(bào)告業(yè)務(wù)的做法。其結(jié)果是，審計(jì)人員在審計(jì)過程中實(shí)施必要的審計(jì)程序所獲取的審計(jì)證據(jù)也就有所不同。

二、啟示

1.內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)一并實(shí)施并由同一個(gè)審計(jì)師審計(jì)，內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)報(bào)告一并編制。這種做法便于內(nèi)部控制審計(jì)中所取得的審計(jì)證據(jù)和財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中所取得的審計(jì)證據(jù)在兩種審計(jì)中相互使用，實(shí)施財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，注冊會計(jì)師可以利用內(nèi)部控制審計(jì)的結(jié)果來修改實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，并且可以利用該結(jié)果來支持分析程序中所使用的信息的完整性和準(zhǔn)確性。在確定實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍時(shí)，注冊會計(jì)師需要慎重考慮識別出的控制缺陷。實(shí)施內(nèi)部控制審計(jì)時(shí)，注冊會計(jì)師需要評估財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)實(shí)質(zhì)性程序中發(fā)現(xiàn)問題的影響。最重要的是，注冊會計(jì)師需要重點(diǎn)考慮財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)，考慮這些錯(cuò)報(bào)對評價(jià)內(nèi)控有效性的影響。

2.可以把標(biāo)準(zhǔn)分層次, 如在基本規(guī)范、一般指引以外增加細(xì)化說明, 便于實(shí)際操作。我國的審計(jì)指引僅有一個(gè)層次，還不夠具體，對具體的操作指導(dǎo)不夠，可以考慮把標(biāo)準(zhǔn)分層次，甚至可以為中小企業(yè)編制一套標(biāo)準(zhǔn)。因?yàn)槟壳拔覀冎灰笤谏鲜泄臼┬袑徲?jì)，但中小企業(yè)也有建立內(nèi)部控制的需要，那就需要對其內(nèi)部控制進(jìn)行評價(jià)和審計(jì)。

三、結(jié)論

通過對中國是審計(jì)指引和日本的意見書的比較，我們看到了我國的內(nèi)部控制審計(jì)準(zhǔn)則還不是很完善，還有需要進(jìn)行完善的地方，主要是需要進(jìn)行聯(lián)合審計(jì)方面的完善和中小企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)的制定。希望能制定出相應(yīng)政策，對我國企業(yè)內(nèi)部控制的建設(shè)必將起到良好的作用。

參考文獻(xiàn)：

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)概念范文4

摘要：本文對《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號—財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任》與《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第8號—錯(cuò)誤與舞弊》進(jìn)行對比分析，解析了現(xiàn)行審計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展變化，并由此分析提出現(xiàn)行準(zhǔn)則存在的問題及相關(guān)建議。

關(guān)鍵詞 ：審計(jì)準(zhǔn)則；對比分析；舞弊

一、1141號準(zhǔn)則與8號準(zhǔn)則對比分析

財(cái)政部在2006 年2 月15 日了中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則（財(cái)會[2010]4 號），其中《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141 號—財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對舞弊的考慮》于2007 年1 月1日起執(zhí)行，它將取代1996 年頒布的《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第8 號—錯(cuò)誤與舞弊》，并且，中國注冊會計(jì)師協(xié)會于2010 年11 月1 日修訂了《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101 號—注冊會計(jì)師的總體目標(biāo)和審計(jì)工作的基本要求》等38 項(xiàng)準(zhǔn)則（財(cái)會[2010]21 號），自2012 年1月1 日起施行。新準(zhǔn)則采用了國際審計(jì)準(zhǔn)則的基本原則和程序，體現(xiàn)了與國際審計(jì)準(zhǔn)則的趨同。新準(zhǔn)則縝密的框架和體系能指導(dǎo)注冊會計(jì)師更好地識別、評估和應(yīng)對舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，與8 號準(zhǔn)則相比，明顯更為系統(tǒng)、完善，其主要變化體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：

（一）體系框架對比

原準(zhǔn)則共六章二十五條，新準(zhǔn)則擴(kuò)充到五章五十二條。新準(zhǔn)則刪除了原第五章“錯(cuò)誤或舞弊對審計(jì)報(bào)告的影響”，并且對原準(zhǔn)則其他章節(jié)的內(nèi)容有了進(jìn)一步豐富，采取章和節(jié)并用的形式，使準(zhǔn)則整個(gè)體系更為系統(tǒng)，思路更為清晰。

（二）目標(biāo)對比

新準(zhǔn)則將其中“會計(jì)報(bào)表審計(jì)”改為“財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)”，這是新準(zhǔn)則的一項(xiàng)重要改動，體現(xiàn)了制定新準(zhǔn)則的基本目的，即規(guī)范注冊會計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中與舞弊相關(guān)的責(zé)任；在其他準(zhǔn)則中也都遵循了這一變化。因?yàn)闀?jì)報(bào)表不等于財(cái)務(wù)報(bào)表，原準(zhǔn)則中所指的“會計(jì)報(bào)表審計(jì)”實(shí)質(zhì)上是財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，而非“會計(jì)報(bào)表審計(jì)”。

（三）內(nèi)容對比

新舊審計(jì)準(zhǔn)則在內(nèi)容上的主要變化有：

1.在第一章總則中，將原準(zhǔn)則第二章“一般原則”中被審單位管理當(dāng)局和注冊會計(jì)師的責(zé)任并入了總則中。

2.1141 號準(zhǔn)則中刪減了原準(zhǔn)則第三章的內(nèi)容，僅保留了有關(guān)職業(yè)謹(jǐn)慎的要求，代之以第四章“要求”中的第一節(jié)“職業(yè)懷疑”，即從原來的“職業(yè)謹(jǐn)慎”上升到“職業(yè)懷疑”。1141 號指出“注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在整個(gè)審計(jì)過程中保持職業(yè)懷疑，認(rèn)識到存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)的可能性，而不應(yīng)受到以前對管理層、治理層正直和誠信形成的判斷的影響”，相比8 號準(zhǔn)則要求更為嚴(yán)格，強(qiáng)調(diào)注冊會計(jì)師應(yīng)秉持質(zhì)疑的理念，具有批判和質(zhì)疑的精神，摒棄“存在即合理”的邏輯思維，尋求事物的真實(shí)情況。由上可知，職業(yè)懷疑是職業(yè)謹(jǐn)慎的進(jìn)一步提升，比職業(yè)謹(jǐn)慎的要求更高。

3.1141 號準(zhǔn)則更強(qiáng)調(diào)“重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)”的概念，而不是原準(zhǔn)則中第十三條提到的“重要性”概念，這是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的一個(gè)體現(xiàn)，即重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)體現(xiàn)的是對重大錯(cuò)報(bào)的不確定性的計(jì)量，而重要性是對程度或規(guī)模的計(jì)量，也就是可容忍錯(cuò)報(bào)。顯然，可容忍錯(cuò)報(bào)并不是審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中的一部分，但只有聯(lián)合可容忍錯(cuò)報(bào)和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型因素才能確定計(jì)劃所需審計(jì)證據(jù)。

4.1141 號準(zhǔn)則還補(bǔ)充規(guī)范了注冊會計(jì)師的審計(jì)工作底稿的內(nèi)容。要求注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)記錄對被審計(jì)單位及其環(huán)境的了解以及對重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果、對評估的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)采取的應(yīng)對措施和與管理層、治理層、監(jiān)管機(jī)構(gòu)或其他相關(guān)各方就舞弊事項(xiàng)進(jìn)行溝通的情況，將以上內(nèi)容形成工作底稿。這不僅可以有助于注冊會計(jì)師搜集審計(jì)證據(jù)，識別與舞弊相關(guān)的重大錯(cuò)報(bào)，還可以在未來可能出現(xiàn)的訴訟等法律糾紛中為注冊會計(jì)師是否按照審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行工作做一個(gè)很好的佐證。

（四）小結(jié)

從以上對1141 號審計(jì)準(zhǔn)則和8 號準(zhǔn)則的對比分析中，我們可以看到，我國現(xiàn)行審計(jì)準(zhǔn)則在制定時(shí)，充分借鑒了國際準(zhǔn)則，充分實(shí)現(xiàn)了國際趨同。而且，新準(zhǔn)則在寫作思路上更為清晰、連貫，采用章節(jié)形式，增強(qiáng)了其理解性和可操作性。在內(nèi)容上，也充分豐富了原準(zhǔn)則的規(guī)定，使條款變得更為縝密、科學(xué)、全面，更好的指導(dǎo)執(zhí)業(yè)人員。

二、現(xiàn)行準(zhǔn)則1141號存在的問題及其建議

盡管，前文中已提到更新后的1141 號準(zhǔn)則在各個(gè)方面都有了很大的改變和完善，但仍然存在一些問題，就此，本文提出以下方面的問題，并提出相應(yīng)建議：首先，1141 號準(zhǔn)則直接刪除了原8 號準(zhǔn)則中的第五章“錯(cuò)誤或舞弊對審計(jì)報(bào)告的影響”，不再對審計(jì)人員應(yīng)發(fā)表的審計(jì)意見類型進(jìn)行明文規(guī)定，體現(xiàn)了一定的靈活性。但是本文認(rèn)為，在現(xiàn)代審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)日趨增長的現(xiàn)實(shí)情況下，對審計(jì)人員有關(guān)發(fā)表審計(jì)意見的規(guī)范還是很有必要的，這一方面可以給注冊會計(jì)師原則上的明確的指導(dǎo)；另一方面，可以進(jìn)一步規(guī)范和明確注冊會計(jì)師對其發(fā)表的審計(jì)意見的責(zé)任，避免某些注冊會計(jì)師可能由于自身客觀因素或利益誘惑等原因而發(fā)表不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見，并企圖以準(zhǔn)則為借由逃避法律處罰。所以本文認(rèn)為，應(yīng)該將原8 號準(zhǔn)則中第五章的部分加入新準(zhǔn)則中，而且也可以使現(xiàn)行準(zhǔn)則的邏輯更合理、緊湊。

其次，對于集思廣益、共享經(jīng)驗(yàn)的問題，決不應(yīng)僅僅局限于項(xiàng)目組成員之間，而應(yīng)該推廣到前后任注冊會計(jì)師之間、項(xiàng)目組與外部專家、項(xiàng)目組與被審單位內(nèi)部審計(jì)人員之間（當(dāng)然，這些共享都應(yīng)該保持一定的范圍，針對不同的情況不同對待），共享數(shù)據(jù)資源，分享各自的審計(jì)經(jīng)驗(yàn)，不能以保密為借口，導(dǎo)致資源和成本的浪費(fèi)。最后，本文認(rèn)為，在準(zhǔn)則中，可以增加這樣的規(guī)定，對被審單位的信用程度和會計(jì)師事務(wù)所的信譽(yù)、聲望依據(jù)一些預(yù)定的設(shè)計(jì)指標(biāo)分別建立一套評價(jià)體系（比如，可以分為五個(gè)等級，即AAA 級、AA 級、A 級、B 級、C級），這樣可以為審計(jì)業(yè)務(wù)提供更多信息的參考，而不僅僅局限于財(cái)務(wù)指標(biāo)或數(shù)據(jù)信息，以此在一定程度上對舞弊進(jìn)行量化，使評判舞弊行為趨向客觀性，減少舞弊發(fā)生的可能。甚至還可以將這個(gè)評價(jià)體系與審計(jì)業(yè)務(wù)的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)掛鉤，比如：AAA 級的客戶審計(jì)費(fèi)用可以設(shè)定的低一些，以此類推；而對AAA 級的會計(jì)師事務(wù)所則可以由相關(guān)部門給予一定的獎勵(lì)（物質(zhì)方面如發(fā)放一定的補(bǔ)貼等，或精神方面如頒發(fā)榮譽(yù)證書、獎杯等）。

三、總結(jié)

本文針對3個(gè)方面作了詳細(xì)對比分析，尤其值得一提的是關(guān)于舞弊風(fēng)險(xiǎn)因素和職業(yè)謹(jǐn)慎與職業(yè)懷疑的轉(zhuǎn)變分析。本文以理論視角合理、恰當(dāng)?shù)靥岢隽爽F(xiàn)行準(zhǔn)則1141 號可以改進(jìn)和完善的3點(diǎn)建議。值得說明的是，其中有關(guān)增加審計(jì)意見類型規(guī)定的建議，以及有關(guān)建立一套評價(jià)體系的建議切實(shí)可行并具有一定的創(chuàng)新性。

參考文獻(xiàn)：

[1]中國注冊會計(jì)師協(xié)會關(guān)于印發(fā)第二批《中國注冊會計(jì)師獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則》通知.2014.1.12.

[2]洪濤.關(guān)于1141號審計(jì)準(zhǔn)則的研究認(rèn)識[J].財(cái)會月刊，2009，（29）.

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)概念范文5

2008年教材與2007年教材相比沒有本質(zhì)的變化，但對個(gè)別章節(jié)進(jìn)行了增減和修改。主要變化如下：(1)在第5章注冊會計(jì)師的法律責(zé)任中，增加了2007年6月頒布的《關(guān)于審理涉及會計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)活動中民事侵權(quán)賠償案件的若干規(guī)定》的內(nèi)容。(2)將第6章第六節(jié)“審計(jì)業(yè)務(wù)約定書”的內(nèi)容調(diào)整到第8章“計(jì)劃審計(jì)工作”的第一節(jié)初步業(yè)務(wù)活動的內(nèi)容中。(3)對第7章第二節(jié)“審計(jì)工作底稿”的內(nèi)容重新進(jìn)行了梳理。(4)對第12章“審計(jì)抽樣”的內(nèi)容進(jìn)行了重新編寫。(5)第13章至第17章中個(gè)別實(shí)質(zhì)性程序有所修改。

二、《審計(jì)》章節(jié)重點(diǎn)、難點(diǎn)分析

根據(jù)2007年考試情況及考試大綱的要求，2008年審計(jì)考試仍應(yīng)注重審計(jì)理論結(jié)合實(shí)務(wù)，以實(shí)務(wù)為主的考查方式。為此，建議考生關(guān)注以下重點(diǎn)內(nèi)容。

(一)注冊會計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范職業(yè)道德的是經(jīng)常考查簡答題的內(nèi)容。2007年的考試中職業(yè)道德的內(nèi)容僅在業(yè)務(wù)質(zhì)量控制的簡答題中有所涉及，并沒有直接命題。因此，在2008年的考試中考生對中國注冊會計(jì)師職業(yè)道德規(guī)范的內(nèi)容既要把握好客觀題，也要掌握好簡答題。應(yīng)做到根據(jù)題目所描述的具體情況，分析判斷會計(jì)師事務(wù)所和注冊會計(jì)師是否違反職業(yè)道德。對職業(yè)道德規(guī)范的掌握，應(yīng)特別關(guān)注獨(dú)立性、收費(fèi)與傭金、與執(zhí)行鑒證業(yè)務(wù)不相容的工作和接任前任注冊會計(jì)師的審計(jì)業(yè)務(wù)等具體內(nèi)容。

(二)會計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)質(zhì)量控制業(yè)務(wù)質(zhì)量控制準(zhǔn)則是中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則體系中的管理標(biāo)準(zhǔn)，是會計(jì)師事務(wù)所為了保證相關(guān)人員在執(zhí)業(yè)過程中遵守相關(guān)技術(shù)準(zhǔn)則(審計(jì)準(zhǔn)則、審閱準(zhǔn)則、其他鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則和相關(guān)服務(wù)準(zhǔn)則)和職業(yè)道德規(guī)范，所制定的控制政策和程序。盡管在2007年的考試中，對該內(nèi)容考查了簡答題。但對于業(yè)務(wù)質(zhì)量控制要素及其內(nèi)容考生仍應(yīng)掌握；特別是職業(yè)道德規(guī)范、客戶關(guān)系和具體業(yè)務(wù)的接受和保持、業(yè)務(wù)執(zhí)行和監(jiān)控等內(nèi)容。

(三)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的責(zé)任劃分及注冊會計(jì)師的法律責(zé)任2008年的審計(jì)考試大綱中要求考生明確注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任。由于注冊會計(jì)師執(zhí)行的會計(jì)報(bào)表審計(jì)最終是對被審計(jì)單位的會計(jì)報(bào)表發(fā)表意見，這也就注定了區(qū)分管理層、治理層對財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任和注冊會計(jì)師對財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的責(zé)任的重要性。應(yīng)該說，注冊會計(jì)師只是被審計(jì)單位會計(jì)報(bào)表的鑒證人，并不是保證人，被審計(jì)單位管理層才是會計(jì)報(bào)表的保證人。考生應(yīng)特別注意將財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的責(zé)任劃分與具體審計(jì)案例結(jié)合進(jìn)行分析，并能夠正確運(yùn)用相關(guān)的司法解釋。在這里考生應(yīng)明確：第一，注冊會計(jì)師只有按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求實(shí)施審計(jì)，保持合理的懷疑，才能履行好審計(jì)責(zé)任；第二，注冊會計(jì)師無論怎樣努力也難以做到絕對保證，只能做到合理保證。

(四)審計(jì)具體目標(biāo)一是管理層對會計(jì)報(bào)表的認(rèn)定。財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)屬于基于責(zé)任方認(rèn)定的業(yè)務(wù)，管理層批準(zhǔn)報(bào)出財(cái)務(wù)報(bào)表，就意味著對財(cái)務(wù)報(bào)表作出了認(rèn)定。認(rèn)定包括對交易和事項(xiàng)的認(rèn)定；對期末賬戶余額的認(rèn)定和對列報(bào)的認(rèn)定。這部分內(nèi)容屬于重要的審計(jì)理論。考試題型也多樣化，既可以考查客觀題，也可以考查簡答題甚至綜合題。但近年的考試中，單獨(dú)考理論的內(nèi)容比較少，對這部分知識的考查主要是理論結(jié)合實(shí)務(wù)，也就是要求考生應(yīng)做到將認(rèn)定目標(biāo)理論與重要項(xiàng)目的實(shí)質(zhì)性測試程序相結(jié)合，融會貫通。近年考查的簡答題經(jīng)常針對所列示的各項(xiàng)認(rèn)定，要求列示出注冊會計(jì)師為實(shí)現(xiàn)各認(rèn)定的審計(jì)目標(biāo)應(yīng)實(shí)施的最常用的實(shí)質(zhì)性程序。二是審計(jì)具體目標(biāo)。對認(rèn)定、目標(biāo)和審計(jì)程序的三者的關(guān)系可簡單描述如下：

審計(jì)目標(biāo)是基于審計(jì)總目標(biāo)和管理當(dāng)局的認(rèn)定推論得出的。要實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，必須實(shí)施具體的審計(jì)程序，最終才能對會計(jì)報(bào)表發(fā)表審計(jì)意見。考生應(yīng)將審計(jì)目標(biāo)理論與財(cái)務(wù)報(bào)表各業(yè)務(wù)循環(huán)的具體審計(jì)實(shí)務(wù)(13-17章)相結(jié)合，融會貫通。這部分知識可以考查各種題型。如在近幾年的客觀題中經(jīng)常針對注冊會計(jì)師要實(shí)現(xiàn)的審計(jì)目標(biāo)，列示若干審計(jì)程序，要求考生指出其中恰當(dāng)或不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序等。

(五)審計(jì)重要性審計(jì)重要性，屬于審計(jì)理論中的重點(diǎn)、難點(diǎn)和考點(diǎn)，各種題型均可能涉及。考生應(yīng)掌握：第一，審計(jì)重要性的含義；第二，審計(jì)重要性的運(yùn)用。對于重要性的運(yùn)用應(yīng)重點(diǎn)把握兩個(gè)方面，首先，在計(jì)劃審計(jì)工作時(shí)在財(cái)務(wù)報(bào)表層重要性水平和賬戶交易認(rèn)定層確定重要性水平；其次，在評價(jià)錯(cuò)報(bào)影響時(shí)，如何考慮重要性。

(六)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基本思路根據(jù)有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)準(zhǔn)，可以將風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基本思路歸納如下：第一，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，以足夠識別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，而該過程中注冊會計(jì)師通過實(shí)施的詢問、分析程序以及觀察和檢查程序來識別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)就是風(fēng)險(xiǎn)評估程序。第二，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)針對評估的財(cái)務(wù)報(bào)表的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序，以將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降至可接受的低水平b(這里的進(jìn)一步審計(jì)程序包括控制測試和實(shí)質(zhì)性程序)

(七)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中了解和測試被審計(jì)單位的內(nèi)部控制內(nèi)部控制理論知識屬于重要的知識。考生應(yīng)將內(nèi)部控制理論與各業(yè)務(wù)循環(huán)內(nèi)部控制的實(shí)務(wù)結(jié)合起來，融會貫通。考生還應(yīng)把握好對內(nèi)部控制的了解和測試。例如2005年的第二個(gè)綜合題，資料中描述了注冊會計(jì)師所了解的被審計(jì)單位的內(nèi)部控制情況，要求考生能夠指出其是否存在重大缺陷，提出改進(jìn)意見，進(jìn)而確定控制測試程序，指出涉及的相關(guān)認(rèn)定等。被審計(jì)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)有重大缺陷和執(zhí)行失效的地方，就是會計(jì)報(bào)表存在或很可能存在重大錯(cuò)報(bào)漏報(bào)的領(lǐng)域。

注冊會計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)評估程序中應(yīng)當(dāng)了解被審計(jì)單位的內(nèi)部控制，以評價(jià)其設(shè)計(jì)的合理性及是否得到執(zhí)行，最終確定是否準(zhǔn)備信賴被審計(jì)單位的內(nèi)部控制(確定是否實(shí)施控制測試程序以確定控制運(yùn)行的有效性)。控制測試是注冊會計(jì)師在設(shè)計(jì)實(shí)施進(jìn)一步程序可以執(zhí)行的程序。通過控制測試以確定注冊會計(jì)師預(yù)期信賴的內(nèi)部控制是否得到有效的運(yùn)行，最終確定通過實(shí)質(zhì)性程序應(yīng)獲取的保證程度。

(八)審計(jì)抽樣2008年考試大綱要求考生掌握審計(jì)抽樣。而且在近幾年的考試中客觀題和綜合題均涉及了審計(jì)抽樣的知識。考生應(yīng)在掌握好審計(jì)抽樣基本概念的前提下，掌握注冊會計(jì)師如何在控制測試和實(shí)質(zhì)性測試中設(shè)計(jì)樣本，選取樣本，以及對樣本結(jié)果的評價(jià)。

(九)各業(yè)務(wù)循環(huán)主要賬戶的重要實(shí)質(zhì)性測試屬于重點(diǎn)、難點(diǎn)和考點(diǎn)，各種題型均可能涉及，近幾年所占分?jǐn)?shù)較多，充分體現(xiàn)了突出實(shí)務(wù)的命題原則。考生應(yīng)注意：第一，將主要賬戶的認(rèn)定目標(biāo)理論與實(shí)質(zhì)性測試程序結(jié)合；第二，掌握好函證、監(jiān)盤、截止測試、分析程序等；第三，還要特別注意掌握好有關(guān)的會計(jì)知識。

(十)完成審計(jì)工作這部分內(nèi)容主要體現(xiàn)在今年教材的第18章，屬于非常重要的內(nèi)容，不僅涉及審計(jì)準(zhǔn)則，還涉及到一些會計(jì)準(zhǔn)則，在考試中，各種題型均可涉及。考生應(yīng)從以下方面掌握完成審計(jì)工作的內(nèi)容：(1)期初余額。注冊會計(jì)師首次接受委托的情況下，由于期初已存在的余額是財(cái)務(wù)報(bào)表的組成部分，而且可能對本期報(bào)表具有重大影響，因此，注冊會計(jì)師應(yīng)關(guān)注期初余額，實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，以合理確信其不存在對本期財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的錯(cuò)報(bào)。為此，考生應(yīng)明確期初余額的性質(zhì)、審計(jì)程序及其對審計(jì)報(bào)告的影響。(2)期后事項(xiàng)。注冊會計(jì)師在對財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)時(shí)，不僅要審會計(jì)年度內(nèi)的交易事項(xiàng)，還要考慮所審會計(jì)年度之后發(fā)生和發(fā)現(xiàn)的對財(cái)務(wù)報(bào)表和審計(jì)報(bào)告產(chǎn)生影響的事項(xiàng)，即期后事項(xiàng)。考生應(yīng)明確期后事項(xiàng)的含義和種類；各時(shí)段期后事項(xiàng)注冊會計(jì)師的責(zé)任及其所采取的措施。(3)差異調(diào)整表和試算平衡表的編制。考生應(yīng)掌握好調(diào)整分錄的編制。

財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)概念范文6

（一）《基本規(guī)范》頒布前我國內(nèi)部控制審計(jì)的發(fā)展 一是我國內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)展的起步階段。從1996年至2005年，我國社會各界逐漸認(rèn)識到內(nèi)部控制的哦重要性，并開始推動企業(yè)內(nèi)部控制工作的開展。1996年12月財(cái)政部頒布《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第9號――內(nèi)部控制和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》，提出內(nèi)部控制“三要素”，確定審計(jì)的時(shí)間、范圍與性質(zhì)。2001年起，財(cái)政部提出了在新形勢下加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部會計(jì)控制與監(jiān)督的要求，逐步發(fā)行了一系列內(nèi)部會計(jì)控制的相關(guān)規(guī)范。2002年2月，中國注冊會計(jì)師協(xié)會《內(nèi)部控制審核指導(dǎo)意見》，對注冊會計(jì)師就被審計(jì)單位管理當(dāng)局與會計(jì)報(bào)表相關(guān)的內(nèi)部控制有效性的認(rèn)定進(jìn)行審核，進(jìn)而發(fā)表審核意見制定規(guī)范，正式確立了我國的內(nèi)部控制審計(jì)制度。2003年6月中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會實(shí)施《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則――內(nèi)部控制審計(jì)》，基于COSO框架的評價(jià)方法，從被審計(jì)單位的控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估過程、信息系統(tǒng)和溝通、控制活動、監(jiān)督五個(gè)方面評價(jià)內(nèi)部控制系統(tǒng)。2005年10月，證監(jiān)會《關(guān)于提高上市公司質(zhì)量意見》的通知，要求上市公司對內(nèi)部控制制度的完整性、合理性及實(shí)施的有效性進(jìn)行定期檢查和評估，同時(shí)要通過外部審計(jì)對公司的內(nèi)部控制制度及公司的自我評估報(bào)告進(jìn)行核實(shí)評價(jià)。

二是我國內(nèi)部控制審計(jì)的發(fā)展階段。2006年至2007年，我國上市公司的內(nèi)部控制審計(jì)制度發(fā)生了很大的變化。2006年2月，我國重新修訂《中國注冊會計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則》，其中1121號準(zhǔn)則借鑒COSO報(bào)告，提出內(nèi)部控制的內(nèi)涵和要素，并分別解釋了內(nèi)部控制五要素的涵義。準(zhǔn)則第1231號從審計(jì)的角度出發(fā)，對注冊會計(jì)師了解企業(yè)內(nèi)部控制、進(jìn)行控制測試的程序及方法做出相應(yīng)規(guī)定。2006年5月的《首次公開發(fā)股票并上市管理辦法》第二十九條明確規(guī)定“發(fā)行人的內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的，并有注冊會計(jì)師出具無保留結(jié)論的內(nèi)部控制鑒證報(bào)告”。2007年9月國務(wù)院法制辦的《上市公司監(jiān)督管理?xiàng)l例（征求意見稿）》、2007年12月深交所的《關(guān)于做好上市公司年年度報(bào)告工作的通知》及上交所2008年1月的《關(guān)于做好上市公司年年度報(bào)告工作的通知》，都明確要求上市公司應(yīng)按照證監(jiān)會和本所的相關(guān)要求，對公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審議評估。同時(shí)鼓勵(lì)有條件的公司聘請審計(jì)機(jī)構(gòu)就公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制情況作出評價(jià)意見，并披露內(nèi)部控制的自我評估報(bào)告和審計(jì)機(jī)構(gòu)的核實(shí)評價(jià)意見。

（二）《基本規(guī)范》頒布后我國內(nèi)部控制審計(jì)的發(fā)展 隨著《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的頒布與實(shí)施，我國的內(nèi)部控制審計(jì)建設(shè)進(jìn)入不斷完善的階段。2008年6月頒布的并要求上市公司于2009年7月1日實(shí)施的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和17項(xiàng)具體規(guī)范（征求意見稿），進(jìn)一步要求執(zhí)行該規(guī)范的上市公司可聘請具有證券、期貨業(yè)務(wù)資格的會計(jì)師事務(wù)所對內(nèi)部控制的情況進(jìn)行審計(jì)，并發(fā)表審計(jì)意見，并鼓勵(lì)非上市的其他大中型企業(yè)施行。同時(shí)，鼓勵(lì)上市公司自愿性地在年報(bào)中披露“內(nèi)部控制自我評估和審計(jì)機(jī)構(gòu)的核實(shí)評價(jià)”。繼而，財(cái)財(cái)政部與中注協(xié)主持起草制定《企業(yè)內(nèi)部控制鑒證指引（征求意見稿）》，這些舉措意味著我國對企業(yè)內(nèi)部控制的審計(jì)也將成為一種趨勢，而制定相關(guān)的審計(jì)準(zhǔn)則將有助于企業(yè)和注冊會計(jì)師關(guān)注內(nèi)部控制，提高風(fēng)險(xiǎn)意識，防止、及時(shí)發(fā)現(xiàn)導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表錯(cuò)報(bào)的重大控制缺陷和實(shí)質(zhì)性漏洞，保證審計(jì)質(zhì)量，為投資者提高更可靠、更透明的財(cái)務(wù)信息。

二、美國內(nèi)部控制審計(jì)發(fā)展歷程

（一）薩班斯法案頒布前美國內(nèi)部控制審計(jì)的發(fā)展 一是《證券法》和《證券交易法》。1929年美國爆發(fā)較為嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)危機(jī)，在危機(jī)中前行的美國，1933年制定了《證券法》，1934年制定了《證券交易法》，這些法律規(guī)定的出臺，在美國經(jīng)濟(jì)發(fā)展史上具有重大意義，對證券交易與監(jiān)管、財(cái)務(wù)信息披露等作了具體規(guī)定，并首次提出了“內(nèi)部會計(jì)控制”的相關(guān)概念，極大地促進(jìn)了審計(jì)的發(fā)展。二是麥克森?羅賓斯公司事件與相關(guān)文件的出臺。1938年美國爆發(fā)麥克森?羅賓斯公司破產(chǎn)事件，暴露了審計(jì)程序及企業(yè)內(nèi)部控制的嚴(yán)重缺陷。次年10月，美國注冊會計(jì)師協(xié)會第一號《審計(jì)程序公告》，首次提出內(nèi)部控制的評價(jià)。SEC對審計(jì)程序進(jìn)行了修正，正式要求注冊會計(jì)師在審計(jì)報(bào)告中增加內(nèi)部控制審查的內(nèi)容。麥克森?羅賓斯事件讓社會各界開始對內(nèi)部控制審計(jì)進(jìn)行關(guān)注。內(nèi)部控制評價(jià)逐步成為財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)組成部分和重要程序，制度基礎(chǔ)審計(jì)逐漸取代賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)。三是《反國外賄賂法案》及相關(guān)建議。1977年美國出臺《反國外賄賂法案》，該法案要求SEC管轄的所有公司必須建立保持有效的內(nèi)部會計(jì)控制系統(tǒng)，1978年AICPA成立的注冊會計(jì)師責(zé)任委員會（科恩委員會）提出建議：公司管理層應(yīng)披露與財(cái)務(wù)報(bào)告相匹配的內(nèi)部控制報(bào)告，注冊會計(jì)師還應(yīng)對管理層出具的內(nèi)部控制報(bào)告進(jìn)行評價(jià)并披露相關(guān)報(bào)告。四是COSO報(bào)告及《審計(jì)準(zhǔn)則公告第78號》（SAS78）。1987年，COSO委員會成立，并于1992年9月頒布了《內(nèi)部控制――整體框架》報(bào)告，即COSO報(bào)告，提出內(nèi)部控制整體框架報(bào)告的概念，是內(nèi)部控制發(fā)展史上的一個(gè)里程碑。COSO報(bào)告認(rèn)為“內(nèi)部控制是受公司董事會、管理層和其他人員影響的，為達(dá)到經(jīng)營活動的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、遵循相關(guān)法律法規(guī)等目標(biāo)提供合理保證而設(shè)計(jì)的過程”。內(nèi)部控制式由控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督五要素相互聯(lián)系、相互協(xié)調(diào)共同構(gòu)成的一個(gè)能動的整體。1996年美國獨(dú)立審計(jì)人員協(xié)會《審計(jì)準(zhǔn)則公告第78號》（SAS78），對內(nèi)部控制進(jìn)行了肯定和細(xì)化，并提出風(fēng)險(xiǎn)控制的意識理念，促進(jìn)了內(nèi)部控制審計(jì)的進(jìn)一步發(fā)展。

（二）薩班斯法案頒布后美國內(nèi)部控制審計(jì)的發(fā)展 一是《薩班斯――奧克斯利法案》。本世紀(jì)初，安然倒塌，安達(dá)信破產(chǎn)，繼而世界通信、南方保健等舞弊事件的相繼發(fā)生，再一次暴露了企業(yè)內(nèi)部控制的缺陷。為了強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制的責(zé)任，加強(qiáng)對會計(jì)、審計(jì)、公司治理、證券交易以及美國資本市場的監(jiān)管，2002年美國國會通過《薩班斯――奧克斯利法案》。該法案的302及404條款規(guī)定，管理層應(yīng)對企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的建立與維護(hù)負(fù)責(zé)，并應(yīng)在企業(yè)年度報(bào)告中披露內(nèi)部控制體系以及控制程序有效性的評價(jià)報(bào)告。條款還要求獨(dú)立審計(jì)師對公司管理當(dāng)局的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的評估進(jìn)行鑒證，并報(bào)告鑒證結(jié)果及披露審計(jì)意見。這標(biāo)志著美國上市公司管理層內(nèi)部控制報(bào)告由原來的自愿性披露改為強(qiáng)制性披露，并實(shí)現(xiàn)了由審計(jì)師單獨(dú)執(zhí)行內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)的重大飛躍。二是美國證券交易委員會（SEC）的“最終規(guī)則”。根據(jù)薩班斯404條款有關(guān)內(nèi)部控制的規(guī)定，美國證券交易委員會（SEC）于2003年出臺了相應(yīng)的規(guī)章制度，在8月《最終規(guī)則――管理層對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的報(bào)告及其對定期披露的證明》簡稱《最終規(guī)則》），要求除投資公司以外，所有受1934年證券交易法約束的公司，均應(yīng)在年報(bào)中包括管理層關(guān)于公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的報(bào)告，并要求負(fù)責(zé)該公司財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的注冊會計(jì)師對管理當(dāng)局出具的內(nèi)部控制有效性評估報(bào)告發(fā)表獨(dú)立審計(jì)意見。三是PCAOB的第二號審計(jì)準(zhǔn)則（AS2）。PCAOB于2004年3月審計(jì)準(zhǔn)則第2號《與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)結(jié)合進(jìn)行的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)》。該準(zhǔn)則重新定義重大控制缺陷和重要控制弱點(diǎn)，合理界定管理當(dāng)局和審計(jì)人員對內(nèi)部控制應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任，明確要求注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在執(zhí)行公司的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)的同時(shí)，對上市公司的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制實(shí)施審計(jì)業(yè)務(wù)，即提出整合審計(jì)概念。至此，現(xiàn)代審計(jì)全面走進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)并重的新時(shí)代。四是PCAOB的第五號審計(jì)準(zhǔn)則（AS5）。PCAOB于2007年審計(jì)準(zhǔn)則第5號《與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)整合的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)》，對內(nèi)部控制審計(jì)程序與方法等方面的相關(guān)條款進(jìn)行修訂與完善，取代了AS2。與AS2相比，AS5進(jìn)一步優(yōu)化自上而下的審計(jì)方法，修訂重大缺陷和實(shí)質(zhì)性漏洞的定義及評價(jià)實(shí)質(zhì)性漏洞的重要指標(biāo)，增加對舞弊控制的評價(jià)，區(qū)分重要性在審計(jì)中的地位，簡化原準(zhǔn)則的要求，減少不必要的審計(jì)程序等。

三、中美內(nèi)部控制審計(jì)的比較與啟示

（一）制度規(guī)范層面美國的內(nèi)部控制準(zhǔn)則體系起步較早，發(fā)展趨于成熟，擁有一套較為獨(dú)立完善的準(zhǔn)則指導(dǎo)體系。與之相比，我國的內(nèi)部控制審計(jì)起步較晚，制度體系較為松散，仍未能形成獨(dú)立的審計(jì)準(zhǔn)則，最新的鑒證指引也僅為征求意見稿。與PCAOB的AS5相比，AS5以“管理層對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的評估報(bào)告”為審計(jì)對象，而《內(nèi)部控制鑒證指引》（簡稱《指引》）則是以“企業(yè)內(nèi)部控制”為審計(jì)對象。《指引》與《基本規(guī)范》要求注冊會計(jì)師以企業(yè)內(nèi)部控制整體為審計(jì)對象，體現(xiàn)了在思想體系上的一致性。但是，內(nèi)部控制審計(jì)業(yè)務(wù)在我國畢竟仍處于探索階段、起步階段，需要一個(gè)逐步適應(yīng)、分步實(shí)施、不斷完善的過程。另外，《指引》雖試圖實(shí)現(xiàn)對企業(yè)內(nèi)部控制整體的有效性發(fā)表意見，但內(nèi)容主要闡述如何對財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制進(jìn)行鑒證。可見，我國對于內(nèi)部控制審計(jì)方面的規(guī)范制度的制定還應(yīng)該進(jìn)行更深入的探討與研究，以形成一套合理可行，適合我國國情的內(nèi)部控制準(zhǔn)則體系。

（二）實(shí)際執(zhí)行層面 我國的內(nèi)部控制規(guī)范并沒有明確強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)的不可缺失性，也未具體地規(guī)定必要的內(nèi)部控制審計(jì)步驟和程序。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，我國審計(jì)職業(yè)界主要采取了兩個(gè)方面的對策來進(jìn)行內(nèi)部控制的測試工作：運(yùn)用了解內(nèi)部控制和進(jìn)行控制測試的程序表，在審計(jì)工作中簡單地勾劃表格；探索分析性程序，以某些關(guān)鍵指標(biāo)、關(guān)聯(lián)和趨勢作為引導(dǎo)審計(jì)資源流向的標(biāo)桿。但是從總體上來看，這兩種方式都不利于內(nèi)部控制審計(jì)程序較好的實(shí)施。盡管風(fēng)險(xiǎn)基礎(chǔ)戰(zhàn)略審計(jì)在我國已初步確立，并強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部控制對整體審計(jì)工作的重要影響，以及注冊會計(jì)師對企業(yè)內(nèi)部控制制度的保障和監(jiān)督作用，但內(nèi)部控制審計(jì)在實(shí)務(wù)中所受到的關(guān)注仍不足。因此，我國有必要進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)工作的重要性，提出必要的審計(jì)程序、內(nèi)容與方法以指導(dǎo)內(nèi)部控制審計(jì)的進(jìn)行，以完善內(nèi)部控制審計(jì)，提高審計(jì)質(zhì)量。

（三）信息披露層面我國內(nèi)部控制信息披露機(jī)制尚不完善，我國對內(nèi)部控制信息披露的強(qiáng)制性規(guī)定主要針對的是商業(yè)銀行、證券公司、發(fā)行新股的上市公司等，對其他類型公司還沒有強(qiáng)制性規(guī)定，還停留在自愿披露。由于我國大部分上市公司不要求強(qiáng)制披露內(nèi)部控制信息，所以對企業(yè)內(nèi)部控制信息進(jìn)行審計(jì)就缺乏動力與強(qiáng)制性。因此，加強(qiáng)對內(nèi)部控制審計(jì)披露的規(guī)范，對我國內(nèi)部控制相關(guān)體系的完善非常重要，同時(shí)還能夠讓審計(jì)報(bào)告的使用者形成對公司內(nèi)部控制執(zhí)行情況的深度了解，提高各類公司信息披露的透明度，以促進(jìn)更加合理的資本市場的形成。

參考文獻(xiàn)：

［1］張龍平、陳作習(xí)、宋浩：《美國內(nèi)部控制審計(jì)的制度變遷及其啟示》，《會計(jì)研究》2009年第2期。