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國有企業經營狀況審計報告范文1

關鍵詞：財務總監國有企業模式

一、財務總監制度的涵義和模式

博弈認為，“制度”是博弈各方共同認知的、內生性的、決策中各方遵循的規則。因此，我們認為現代企業財務總監（CFO）制度是在經營權和所有權適當分離的公司中，財務總監與公司其它權力層（股東大會、董事會、公司經理層）以及其它利益相關者之間，在進行多重博弈中形成的行事規則。

在西方資本主義發達國家，公司財務經理下設財務司庫和財務控制員。財務司庫的任務是管理公司現金，募集資本，同銀行和股東保持經常性業務聯絡；財務控制員主要職責是控制公司經營管理在預算框架下運轉。規模較大的公司，如企業集團中，董事會中行使最高財務決策權力的“財務經理”就是首席財務執行官（簡稱CFO）。從廣義上理解，財務總監（包括財務經理和CFO）應是受托，包括受股東委托、受集團企業管理層等其他委派，進行財務監督管理的高級財務管理人員。這個定義中有三層意思，一是受托，二是行使財務監督職能，三是高級財務管理人員，有別于一般的財務管理人員。

現代財務總監制度模式主要受著資本市場、公司的資本結構、公司治理模式等因素，根據資本市場發達程度和公司治理模式不同，財務總監制度又可以分為美國、德日和東南亞等三種模式。

二、我國實行財務總監制度的現實必要性和意義

財務總監制度產生于兩權分離，屬于財務監督的范疇。由于企業所有權與經營權的分離，高級管理人員作為經理層，在目標、利益、行為等方面與所有者存在很大差異，當雙方利益不一致時，經理層往往通過選擇政策、會計、會計程序等等來維護自身的利益，從而使所有者的利益受到損害。為了解決這個，西方國家通過建立財務總監制，監督總經理及經理層，以避免“內部人控制”問題，有效保護所有者的利益，滿足所有者對企業經營監控的要求。

財務總監制度雖然起源于西方國家，但對我國國有企業的經營管理卻有非常現實的借鑒意義。他山之石，可以攻玉。在我國國有企業里，尤其是大中型國企，經營者與所有者的背離有過之而無不及。為數不少的國有企業存在會計信息失真、財務收支混亂、國有資產流失嚴重等問題，窮廟富方丈不勝枚舉。究其根本，財務收支管理失控是主要原因。這個問題不盡快解決，將極大地妨礙國有企業的改革和社會主義市場經濟的發展。因此，國家在大中型國有企業中建立財務總監制度，在財務收支及管理標準上對企業的投資、籌資、收入分配以及日常經營收支在時間上、數量上實施監控，是非常有必要的。

財務總監介入企業治理問題。從所有者的愿望來說，財務總監的監督范圍應大一點，而從經營者的愿望來說，財務總監的監督范圍應小一點。在公司內部，我國公司法規定的各機構相互制衡的機制遠沒有發揮作用。股東大會所實施的所有者監督由于國有資產產權主體的虛設而嚴重缺乏，使得股東大會作為公司最高權力機構有名無實；董事會與經理層高度重合，使得董事會制衡作用完全失效，要么是由于種種原因導致“董事會不懂事”；監事會由于監事自身的能力不足，信息不充分以及缺乏激勵等原因也形同虛設。在這樣的特定條件下，財務總監介入企業治理，把所有者的監督及時傳遞給經營者，把經營履約的情況反饋給所有者，對經營者產生制約，運用手段，真正按現代企業制度構建權力制約的機制。

（一）財務總監制度是對國有大中型企業總會計師制度和內部審計制度的發展與完善。

財務總監制度吸收了總會計師制度和內部審計制度的財務管理與監督職能，彌補了總會計師在職責權限上的局限性和內部審計制度滯后性的缺陷。此外，企業的監事會雖然也是監督機構，但其職能主要是事后監督，人員也并非專職，而財務總監則是對國有企業的整體財務進行事前、事中、事后的專業專職監督。

（二）財務總監制度維護了所有者的利益，是現代企業制度的有機組成部分

現代企業制度下，所有權和經營權之間的關系應是互相制約、互相促進、互相保證的，因此，所有者有必要對經營者實施適度的監管。這種監管首先體現在對經營者的選擇，即選擇最適當的人擔任總經理；其次是對經營者的重大經營決策，財務決策的審定和制約。從我國的現實情況來看，在兩權關系上存在的突出問題是所有者主體缺位和經營者行為失控并存。經營者的行為未受到應有的制約，由此導致國企的種種腐敗，因此，規范和約束經營者的行為，關系到國企改革的成敗，關系到現代企業制度能否建立和發展。

財務總監制度的實施，就是為了改變所有者主體缺位和經營者權力失控，目的在于建立一種兩權互相制約的機制。強化所有權對經營權的約束，使經營者在重大決策和財務收支上最大限度地體現所有者的意志，這也是國際上處理兩權關系的通行做法。

實施財務總監制度，并不是干預經營者的經營權，盡管財務總監所實施的監督貫穿于經營活動和財務收支的事前、事中和事后，但經營者與財務總監在企業總體目標上是一致的，賦予財務總監代表所有者行使監督使命是完全合理可行的，也與強化企業自我約束機制、轉換企業經營機制、保障企業經營者的合法權益、與政企分開和兩權分離的基本要求是相吻合的。

雖然財務總監是受企業所有者的委派以獨立的身份進入企業的，但其職責的履行是與企業內部經營活動以及決策行為緊密聯系在一起的，構成了企業內部約束機制的有機組織部分，在內部約束機制運行中發揮財務監督職能。這種監督具有及時、有效經常、自覺的特點，顯然，這種作用于企業內部約束機制的監督是企業外部任何監督都無法實現的。

現代認為更有效地監督應該是對企業實施事前與事中監督。但是，來自于企業外部的監督如政府監督、債權人監督和監督等都不可能詳細、全面和及時，他們只能審查核算的最終產品———財務報告。企業的內部審計由于審計人員的任命、考核、待遇等直接受制于企業領導，所以無法發揮制衡作用，財務總監制度則有效地解決這個問題，這是因為一是財務總監由所有者委派，代表所有者行使監督權，具有法定的權威性。二是財務總監按照一定的程序進入董事會，行政職權相當于企業副總，參與企業的決策具有實質的權威性。三是財務總監從財務專家中選拔，除具有專業會計知識外，還具有很強的財務管理能力和審計能力，具有專業的權威性。四是財務總監的人事關系、工資待遇、考核晉升和住房等利益與企業無關，具有獨立的權威性。因此，財務總監對總經理及經理層有天然的制衡力，可確保會計監督落到實處。

實踐證明，對國有企業派出財務總監是加強對國有企業財會監管的好辦法，不少地區和部門在一些大中型企業試行財務總監制度，收到了比較良好的效果，突出表現在以下方面：能夠較真實地反映企業經營狀況，為國有資產保值增值奠定了良好地基礎；摸清了企業的家底，為企業正確決策創造了條件；通過資金運作的聯合簽名，正確把握了資金的流向；能及時發現領導的違紀違法問題，對企業主要領導起到有效的制衡。

三、我國國有企業財務總監制度模式探討

從階段來看，國有企業特別是國有大中型企業仍然在國民中占有主要地位，起著主要作用，搞好國有企業特別是搞好國有大中型企業是中央經濟工作的重心和難點。因此，筆者建議我國的財務總監制度模式應采取財務總監與總會計師并行，財務總監監督經理人，財務總監的職責主要是監督。

（一）財務總監與企業總會計師的關系

從委派的主體上看，財務總監由董事會或國有資產管理部門委托，對上述委派人負責。企業總會計師由總經理任命，對總經理負責。雖然我國會計法規定會計對企業財務有監管職能，但實踐中，總會計師往往受制于經營者，無法真正履行監管職責，而且總會計師來自企業的內部，與經營者的利益是一致的，通常會更多的維護經營者的利益。而財務總監來自于企業外部，又置身于企業之中他不受經營者的領導，可以站在投資者的立場上，為維護投資者的利益而對企業進行財務監管。從雙方的職責上看：總會計師執行總經理的指令：組織會計核算、內部控制、主管企業財務、會計、審計和結算中心的日常工作、為企業內部和外部提供真實有用的會計信息，保證企業財產的安全完整，并參與企業的財務、經營決策，當好廠長、經理的助手。財務總監不主持企業的財會工作，他的主要職責監督國有資產的營運是否能保值增值；企業賬目的完整性、真實性；重大財務、經營決策以及企業資金的流向是否符合董事會的決議等等，并定期向董事會提交審計報告，對審計報告的真實性和可靠性負責。

鑒于財務總監和總會計師各有不同的職責與作用，兩者不能互相取代，如果不設財務總監，仍采用總會計師單軌運行制，則隨著現代企業制度的建立和市場經濟的發展，所有者缺位、經營者權力失控等問題就很難解決：如果用財務總監制完全代替總會計師制，那么，財務總監既是管理者，又是監督者，又回到了原來的老路，而不利于發揮經營者的特長，又削弱了投資人的監督，最終使所有者的利益受到損害，因此，財務總監制與總會計師制應同時運行。

（二）財務總監的職責

國有企業經營狀況審計報告范文2

關鍵詞：制度環境 境外審計 國有企業

國有企業是特殊性質的企業，正是由于這種特殊的地位和貢獻，在一些OECD國家，國有企業仍很大程度上代表該國的GDP、勞動力市場及資本市場。國有企業的發展狀況不僅取決于本國的宏觀經濟政策，還取決于政府對國有企業監督做出的特殊制度安排。審計作為監督方式之一，在考察國有企業經營績效和國有資產整體的保值增值方面都發揮了重要的作用。審計制度作為實施審計的基礎環境，會對審計產生整體影響。國有企業審計制度的合理程度會在很大程度上影響國有企業財務報表發生重大錯報的可能性，同時也對會計盈余的操縱空間和審計風險有重要影響。因此，了解國有企業所處的特殊制度環境對剖析境外國有資產審計存在的問題有所啟示。本文從政府機關對國有企業的審計職責安排和國有企業境外審計制度兩個角度深入分析了制約國有企業境外審計的瓶頸因素，并提出改進建議，以推進境外國有資產審計順利進行。

一、主要政府機關的國有企業審計職能配置

政府職能就是政府根據社會需求，依法對社會生活領域進行管理的職責和功能，這種職能通常分為政治職能、經濟職能和管理職能（張立民、聶新軍，2007），而政府審計職能是按照社會對政府審計的需要確定政府審計應當履行的職責和功能，是一種理想的潛在的政府審計能力（劉莉莉，2008），因此，政府審計職能屬于政府管理職能范疇。新國有資產管理體制下，負有國有資產審計監督職責的政府部門主要是審計署、國資委和財政部。審計署對國有企業進行審計監督是法定職責。《憲法》第九十一條規定，國務院設立審計機關，對國務院各部門和地方各級政府的財政收支，對國家的財政金融機構和企業事業組織的財務收支進行審計監督。《審計法》第二十條規定，由審計機關對國有企業的資產、負債、損益進行審計監督，而對于國有資本占控股地位或者主導地位的企業，依據2010年修訂的《審計法實施條例》第十九條規定，也應當接受審計機關的審計監督。《企業國有資產法》規定，國務院審計機關依照《審計法》對屬于審計監督對象的國家出資企業進行審計監督。目前審計署對國有企業開展財務審計工作主要依據《國家審計基本準則》、《專項審計調查準則》等業務準則和《審計人員職業道德準則》。對中央企業進行經濟責任審計的主要依據是《中央企業經濟責任審計管理暫行辦法》。在對中央企業進行財務審計時，由于審計機關審計力量有限和審計人員的相關專業知識不足，就會要求社會審計力量加入國有企業審計領域，補充政府審計力量的不足。基于這一現狀，2006年6月28日審計署《審計署聘請外部人員參與審計工作管理辦法》，規定了審計署可以聘請社會中介機構參與國有企業和金融機構資產、負債、損益和主要負責人任期經濟責任審計，再結合《審計法》的相關規定，“社會審計機構審計的單位依法屬于審計機關監督對象的，審計機關按照國務院的規定，有權對該社會審計機構出具的相關審計報告進行核查”，可以看出，審計機關委托社會審計機構對國有企業審計后，可以再對注冊會計師出具的審計報告質量進行監督。

國資委是生產型中央企業的管轄機構，對中央企業的經營管理負有直接監督責任。國資委的審計監督方式有兩種：一種是通過國務院外派監事會對中央企業的財務活動和企業負責人的經營管理行為進行直接監督，類似于過程監督，另一種是國資委委托注冊會計師對國有企業的年度決算報告進行審計，類似于結果監督。2000年實施的《國有企業監事會暫行條例》賦予了監事會較大的審計自由裁量權，主要表現在：第一，審計范圍比較廣。不僅有權審計企業財務會計報告的真實性和合法性，還能對企業負責人的經營管理行為開展經濟責任審計。第二，審計時間安排比較自由。可以定期審計，也可不定期專項檢查。第三，審計權限比較大。監事會開展監督檢查時，除了可以使用社會審計的所有審計方式外，還有權在企業召開與監督檢查事項有關的會議，并聽取企業負責人的匯報。監事會對中央企業的財務監督是實時的過程監督，這種實時監督不僅依靠監事會自身發揮作用，還與國務院其他部委如財政部等聯合一起，形成強大的監控網絡，這些部委之間相互溝通中央企業的運作情況，隨時互通信息，為國有資產的安全完整提供強有力的支持，一旦發現企業經營行為可能危及國有資產安全和完整時，監事會有權向監事會管理機構或國務院報告。第四，如果監事會認為某些事項比較重要，可以建議監事會管理機構聘請注冊會計師審計，或向國務院建議由國家審計機關進行審計。總之，外派監事會對中央企業進行財務監督已成為一種比較認可的監督制度。

除了外派監事會進行直接審計監督外，國資委還可以委托會計師事務所對中央企業編制的年度財務決算報告進行結果監督。2004年國資委《中央企業財務決算審計工作規則》（以下簡稱規則）規定，由注冊會計師對中央企業的年度財務決算報告進行審計，國資委對企業年度財務決算的審計質量進行監督。為配合這一規定的實施，國資委連續了一系列補充規定，對會計師事務所招標和輪換做出進一步說明，包括《中央企業統一委托會計師事務所工作施行辦法》、《中央企業財務決算統一委托審計管理辦法》、《中央企業統一委托審計評標計分體系》、《中央企業財務決算審計有關問題解答》、《關于中央企業2006年財務決算審計備案的通知》。筆者認為，由國資委統一委托會計師事務所對中央企業進行審計與一般意義上的注冊會計師審計有較大差異，在會計師事務所的選擇、事務所審計年限、事務所的職責分工和審計范圍等方面做出了不同規定，反映出國家強制性干預注冊會計師審計的特點。這些差異性規定主要有：（1）通過公開招標或企業推薦報國資委核準，由國資委統一委托會計師事務所進行審計。特別是對于國有控股企業，由于有其他股東的參與控制權，《規則》建議采用企業推薦報國資委核準確定。公開招標方式在定價方面給了國資委較大定度的空間，容易滋生尋租行為，而由企業推薦報國資委同意的方式也沒有從根本上改變國資委當家作主的現狀，因此，在注冊會計師審計的準備階段就體現了國家干預注冊會計師對央企審計的傾向。（2）特別規定了參與審計的會計師事務所的數量和審計年限。企業年度財務決算審計原則上統一委托一家會計師事務所承接，根據中央企業集團子企業分布地域較廣的現實情況，可由企業總部委托多家但上限不超過五家。承接審計業務的會計師事務所審計年限不少于2年，并且同一家會計師事務所的連續審計年限不超過5年。這種對會計師事務所的數量做出的強制性規定并沒有合理的依據，央企集團的子公司少則十幾家，多的可達幾十家、上百家，有的企業主體資產分布在海外，僅五家或者更少的審計師審計，審計力度遠遠達不到深入現場查出高風險領域的重大錯報漏報問題的程度，而對審計年限做出規定也沒有必然帶來央企審計質量的提高（汪月祥、孫娜，2009）。（3）明確規定參與中央企業集團審計的主審會計師事務所職責。主審會計師事務所承擔的審計工作量一般不低于50%，負責整體審計工作的安排和審計質量控制，對出具的企業年度財務決算審計報告負最終責任。（4）擴大了注冊會計師審計范圍。一般意義上的注冊會計師審計范圍是資產負債表、利潤表、現金流量表、股東權益變動表及報表附注，而對央企審計的會計師事務所還包括國資委要求的專項審計事項和央企要求的其他專項審計事項。（5）中央企業審計標準的多元化。會計師事務所應當遵守的審計標準主要有《中國注冊會計師執業準則》、《中國注冊會計師職業道德守則》、國家有關財務會計制度和國資委對年度財務決算工作的相關要求，這些標準比一般上市公司審計的標準要多，注冊會計師執行央企集團審計工作的復雜程度遠遠超過單個上市公司，會計師事務所應當具備一批審計技能過硬的注冊會計師隊伍才能承接這類審計業務。（6）審計報告類型和披露內容存在的差異。通常情況下，會計師事務所出具的報告是年度財務決算審計報告，如果國資委提出了專項審計要求，就還包括專項審計報告。如果注冊會計師對年度財務決算報告發表保留意見，企業應當將導致保留意見的事項在年度財務決算報告中說明，而如果發表否定意見或無法表示意見，企業應當以專項報告的形式予以說明。這兩種做法都將注冊會計師年度審計報告中屬于說明段的內容以特定的形式對外披露，與一般的注冊會計師審計報告不同。在審計報告的內容方面，年度財務決算審計報告中應當對應納入而未納入合并范圍的子企業對資產和財務狀況的影響作重點說明。筆者認為，這一特殊規定具有合理性，考慮到了大多數中央企業有多個境內外子公司，有的子公司對集團公司有重要影響，管理層將有重大影響的境內外子公司不納入合并范圍就不能客觀反映整個集團的經營狀況，如果將該情形在審計報告中予以說明不僅可以規避境外子公司未納入合并范圍帶來的審計風險，明確審計責任，還可以向財務報表使用者提供有用的會計和審計信息。

2000年7月1日的《會計法》第三十一條規定，財政部門有權對會計師事務所出具審計報告的程序和內容進行監督。這說明財政部對注冊會計師審計報告質量進行監督是法定職責，如果國有企業年度財務報表委托注冊會計師審計，財政部就能依法對國有企業財務報表的審計質量進行監督。不過，財政部還有更重要的職責，就是制定企業國有資產管理的相關制度。一個國家的任何一項工作都是在本國的政治、經濟、法律框架下進行的（廖洪，2007），因此，財政部制定的國有企業審計制度是否合理對國有企業審計實踐和國有企業的保值增值有重要影響。新國有資產管理體制建立以來，財政部在制定國有資產審計監督制度方面有哪些成果，以保障國有資產的安全和完整？筆者將國資委成立前后由財政部的國有企業審計的相關制度進行了整理，到目前為止，財政部的9個關于國有企業審計的法規中，有效的僅有三個，分別是《財政部關于改進和加強企業年度會計報表審計工作管理的若干規定》（以下簡稱《若干規定》、《財政部關于對經社會審計機構審計的中央國有企業年度會計報表進行抽審的通知》和《關于對社會審計機構審計中央國有企業年度會計報表質量進行抽審的實施意見》。三個法規的共同特點是對社會審計機構的執業行為進行了規范。《若干規定》主要對國有企業和會計師事務所的雙方審計關系人的審計行為，包括審計委托方式、約定的審計范圍、審計收費方式和會計師事務所變更等做出了要求。后兩個法規主要從監督的角度對經會計師事務所審計的中央企業年度會計報表的審計質量如何抽查進行了規范。筆者認為，僅僅依據財政部目前有效的三部部門法規對中央企業集團的審計行為進行規范還遠遠不夠，主要表現在：第一，中央企業集團資產龐大，經營業務的復雜性和境內外的子公司分布地域廣泛性，決定了集團財務報表編制的難度大，注冊會計師要對集團財務報表進行有效的審計，既要強化自身的審計技能，更重要的是，需要國有企業審計方面的法律法規支持，使注冊會計師審計國有企業有章可循。第二，目前有效的三部法規中有兩部法規屬于抽審性質，真正規范國有企業委托注冊會計師審計的法規只有一部《若干規定》。最近幾年我國會計審計準則發生了巨大變化，很多內容與國際準則基本上趨同，而《若干規定》在2004年，規定的內容沒有跟上最新形勢的變化，對注冊會計師實施國有企業審計很難發揮指導作用。第三，從我國國有企業發展形勢看，國資委成立以來，大力推進中央企業合并重組，中央企業集團已從最初的189家合并至2010年上半年的125家，這意味著央企集團數量變少而資產規模在變大，集團內部的各種利益關系更加復雜，審計的復雜性在增加，這些現狀都從客觀上要求我國政府應當盡快健全國有企業審計方面的法律法規。只有比較完備的國有資產審計法規才能為大型國有企業開展境外審計提供有力的法律支持。

二、其他政府機關的審計職能安排

《股票發行與交易管理暫行條例》規定，國務院證券委員會（以下簡稱“證券委”）是全國證券市場的主管機構，依照法律、法規的規定對全國證券市場進行統一管理。1998年，國務院證券委員會與中國證監會合并成立新的中國證監會。中國證券監督管理委員會（以下簡稱“證監會”）是證券委的監督管理執行機構，依照法律、法規的規定對證券發行與交易的具體活動進行監督管理。由于國家控股的各類公司制企業是不承擔政策目標、以市場效率取向為主的真正意義上的現代企業（楊肅昌，2003），因此，在監管范圍上，凡是在我國證券市場公開發行股票的國有上市公司都是證監會的監督對象，接受與非國有上市公司相同的監督管理。證監會對上市公司審計監督方面的規定主要與注冊會計師審計有關，比如，國有上市公司均應遵守《證券法》第五十二條、第六十五條和第六十六條的規定，聘請注冊會計師對年度報告進行審計。在監管方式上，中國證監會不直接參與國有上市公司的審計，而是與中國注冊會計師協會共同對全國的注冊會計師和會計師事務所進行許可證管理，間接保證年度報告的審計質量。體現共同監督作用的法規例如2003年財政部、證監會的《注冊會計師執行證券、期貨相關業務許可證管理規定的補充規定》中就對中注協的《注冊會計師執行證券、期貨相關業務許可證管理規定》的內容進行了補充。

中國注冊會計師協會（以下簡稱中注協）是行業自律性組織，負責管理全國注冊會計師行業的各項工作。在中央企業審計中，會計師事務所扮演裁判和運動員兩種角色，既可能接受委托進行年度決算報告的審計也可能對年度決算報告的審計報告進行再審計，這就使得中注協在國有企業審計中只能發揮輔助協調作用。體現輔助協調作用的法規例如1999年8月中注協的《關于積極配合完成對社會審計機構審計的國有企業年度會計報表抽審工作的通知》。

其他政府部門如國家稅務機關和工商管理部門也會定期或不定期進行審查，這種審查需要遵守《稅收征管法》和《稅收征收管理法實施細則》等法律標準，通常以強制性和臨時性突擊檢查為主，與審計監督有本質差別。

三、國有企業境外審計制度安排

境外審計是審計國際化發展的表現形式，是國有資產審計職能的延伸，境外審計質量的好壞與國有資產審計體制是否合理、職責履行是否到位關系密切。對境外國有資產進行審計監管的政府機關主要是審計署、國資委和財政部，這三個部門的境外審計法規主要內容如下：

審計署主要依據《審計署境外審計工作內部管理暫行辦法》（以下簡稱管理辦法）進行境外審計，可以是財務收支審計或者經濟責任審計，境外審計的目的是以財務收支的真實性為基礎，促進境外國有資產的管理，保障國有資產的安全有效。國資委的境內國有企業審計主要通過外派監事會進行定期或不定期審計，并且委托會計師事務所審計年度財務決算報告。國資委開展的境外企業審計根據《規則》和5號令《中央企業財務決算報告管理辦法》（以下簡稱財務決算管理辦法）的規定由所在國家（或地區）的審計師進行審計，同時境外企業及其境內母公司的內部審計機構可以開展境外審計。可以看出，國資委雖然提出了境外企業按其所在國家（或地區）的規定審計，并且允許內部審計機構審計，但沒有對境外審計師出具的審計報告的有效性以及怎樣利用境外審計師的審計工作成果提出建議。財政部對境外企業如何審計曾產生過爭議， 1998年財政部《關于印發國有企業年度會計報表注冊會計師審計暫行辦法》規定，“中國注冊會計師不對境外企業進行審計”，但由誰審計沒有明確。2000年又《關于國有企業年度會計報表注冊會計師審計若干問題的通知》將該規定變更為“由所在地注冊會計師審計”。2004年財政部將這兩個法規廢除，重新《若干規定》，并明確提出“在境外投資設立的企業，其年度會計報表審計按照所在地有關法律規定執行”，可以看出，財政部最終就“由境外審計師審計”達成了一致意見，并且全盤認可境外子企業經境外審計師審計的工作成果。

從以上法規看出，境外審計的法律法規存在以下幾個方面的問題： 1.審計署對審計境內的國有企業可以依據《審計法》、《企業國有資產法》等法律法規，但是進行境外審計時，能夠直接指導境外審計工作的只有《管理辦法》，不能直接依據《審計法》，因為該《管理辦法》的一些規定與《審計法》的規定并不一致，例如《管理辦法》認為境外審計可以是財務審計也可以是經濟責任審計，而《審計法》認為審計機關對國有企業的審計只能是財務收支審計。再如《管理辦法》認為境外審計可以根據被審計單位的具體情況以國家審計和內部審計的名義進行，而《審計法》并沒有這樣的規定。可見，審計署將境外審計看作為另一種獨立的審計類型，進行境外審計也有另行遵循的標準――《管理辦法》。筆者認為，目前僅僅將《管理辦法》作為審計署境外審計的遵循標準并不可取，該《管理辦法》僅是內部試行，適用范圍小，權威性不大。從時間維度來看，《管理辦法》的實施時間是2002年，已經陳舊過時，完善修訂已迫在眉睫。從范圍維度看，該辦法僅在審計機關內部有效，該標準的權威性和公平性令人質疑，這是制約政府審計機關進行境外審計工作比較重要的問題。2.國資委對國有企業的審計主要遵循《規則》和《財務決算管理辦法》，并提出境外企業審計要走兩條線，即注冊會計師審計和內部審計同時進行。《國有企業監事會暫行條例》規定監事會有權聘請會計師事務所進行審計，那么進行境外審計時，是否有必要將內部審計與境外審計師審計結合起來，以利于監事會成員從境外審計師了解更多境外企業的實際情況，沒有明確的規定。3.財政部全盤接受境外審計師的審計報告不可取。因為境外審計師的審計報告是否合理適當并沒有公認的評價標準，如果境外審計師被境外企業收買審計意見，出具失真的審計報告如何處理，這些問題監管部門還沒充分考慮。4.財政部認為境外企業應當由其所在國家（或地區）的審計師進行審計，而國資委認為在央企進行年度財務決算時，實體在境內的境外子公司由境內會計師事務所統一審計。可以試想，如果境外子公司由央企統一委托的會計師事務所進行審計，而同時也接受了境外審計師的審計，境內審計師是否可利用境外審計師的工作成果，如何利用等值得探討。5.我國約有10%的央企境外子企業設立在英屬維爾京群島、開曼群島、馬紹爾群島等離岸區域，這些區域的法律極力保護公司股東的商業秘密，并不對外披露公司財務報表信息，如何進行境外審計也是應當考慮的問題。

四、改進國有企業境外審計的對策建議

（一）完善政府境外國有資產審計的法律制度

審計署、國資委和財政部作為中央企業境外審計的主要監督部門，制定的部分法規有待進一步改進，主要表現在：第一，審計署目前實行的《管理辦法》屬內部辦法，適用范圍小，權威性不大，應當對其進行全面修訂或者新的境外審計暫行辦法，擴大境外審計的影響，提高境外審計的法律地位。無論采取哪種方式《管理辦法》，都應當在法規中增加境外審計目標、境外審計程序、境外審計范圍、境外審計人員的權利義務以及法律責任等必要內容，以增強適用性。第二，協調《管理辦法》與《審計法》的不一致之處。《管理辦法》認為境外審計可以是財務審計也可以是經濟責任審計，而《審計法》認為審計機關對國有企業的審計只能是財務收支審計，兩者的不一致適當調整為佳。第三，建議財政部增加國有企業境外審計暫行條例等類似的行政法規。目前財政部的國有企業審計方面法規很少，有效的只有《財政部關于改進和加強企業年度會計報表審計工作管理的若干規定》（以下簡稱《若干規定》）、《財政部關于對經社會審計機構審計的中央國有企業年度會計報表進行抽審的通知》和《關于對社會審計機構審計中央國有企業年度會計報表質量進行抽審的實施意見》，這三個法規時間較早，很多內容跟不上會計審計實務日新月異的變化，并且國有企業審計的這些法規都沒有涉及境外審計問題，導致國有企業境外審計法律法規非常缺乏，這方面的法律規范很有必要。第四，建議財政部修訂《若干規定》的部分條款，增強該法規在境外審計方面的適用性。例如將第二條“企業在境外投資設立的企業，其年度會計報表審計按照所在地有關法律規定執行”修改為“企業在境外投資設立的企業，其年度會計報表審計由我國與東道國的政府部門協調相關法律后再執行”，這樣就避免了我國注冊會計師開展境外審計“無章可循”的問題。再如第九條“企業年度會計報表審計由中國注冊會計師和境內依法設立的會計師事務所依法進行”，如果國有企業設立境外企業，境外企業的年度財務報表審計是否可以由境外審計師進行沒有規定。建議修改為“企業年度財務報表審計由境內設立的會計師事務所考慮該國有企業會計信息保密性后，根據國有企業的境外投資情況，決定由境內或境外會計師事務所依法審計”。

（二）建立境外離岸區域的審計合作制度

我國上市央企有部分境外企業設立在離岸區域，這些區域的法律監督制度比較寬松，容易出現監督缺失，建立該區域內中央企業境外資產的審計監督合作是當務之急。建議我國應當與該區域的政府協商簽訂審計監督協調方面的協議，通過雙方政府的協商，努力促進我國注冊會計師進入離岸區域開展審計，解決該領域的境外央企缺乏審計監督的問題。Z

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國有企業經營狀況審計報告范文3

一、對于國企改革中的評估問題。在專家評審會討論中發現很多問題不是單純的評估技術問題，而是改制方案中存在的許多不確定性因素和改制方案關鍵問題不明確所造成的。

建議評估機構應在詳盡了解改制目的及背景前提下，開展盡職調查，按操作規范進行職業判斷。首先應盡可能制定詳細、完善的評估方案，評估的采用應進行充分論證，并多和委托方特別是主管部門進行溝通，對評估的重點、難點做到心中有數。同時，各評估師應熟悉、掌握中央及深圳市關于國企改制的一系列法規及規章，嚴格依法評估。

二、評估機構進行整體資產評估時，將房地產評估機構評估結果并入評估報告的，評估報告所納入房地產的評估范圍與深圳市規劃國土局的處置方案所確定的資產范圍不一致，造成部分資產漏評，整個資產評估報告的使用。

建議評估機構應先核對資產評估明細表與深圳市規劃國土局的處置方案所確定的資產范圍是否一致。如有未納入處置方案的房地產項目，應進行資產評估。對未經深圳市國土部門備案的非深圳地區房地產評估項目，評估機構應按規定實施評估程序并承擔相應的責任。如果委托方已與房地產評估機構簽訂有關房地產項目評估業務合同的，特別提示資產評估機構，在與委托方簽訂業務約定書時要注意明確資產評估范圍。

三、對于長期投資的評估，部分評估機構按照母子公司合并報表進行評估，不符合《資產評估操作規范意見（試行）》第四十九條和第五十條規定。

評估機構應按照規范的要求，先對被投資企業進行整體評估。根據擬改制企業占被投資企業股權比例，確定該項長期投資的評估值。控股和非控股的長期投資，都要單獨評估值，并計到長期投資項目下，不要將被投資企業的資產和負債與投資方合并處理。

此外，評估機構應按照《資產評估報告基本與格式的暫行規定》的要求，簡要介紹投資背景、被投資單位的概況，說明長期投資的種類、形成原因及對企業自身經營狀況的影響；深入了解具體投資形式、收益獲取方式和占被投資單位資本的比重，根據不同情況進行評估。建議評估機構著重說明長期投資以不同的方式評估的理由，并履行應有的資產評估程序。

四、在對國有企業產權轉讓項目評估中，部分評估機構未能在清產核資和審計的基礎上進行評估，造成企業賬面數，審計報告數與資產評估清查明細表數不一致，影響資產評估報告的合理使用。

建議評估機構在出具正式報告前，做好與審計機構的對接工作。企業申報賬面值應與審計報告數一致，對評估需要調整的事項，應在清查調整值中進行調整，并需要企業予以確認。

五、評估機構擅自對應收款項評估為零。

對國企改制應收賬款的評估，必須在恢復已計提的壞賬準備的基礎上進行。應嚴格按照深圳市國有企業改制有關文件的規定進行評估。對于按照有關規定可以核銷的資產損失，經規定程序審批后方可予以核銷。確保應收賬款相關有案可查，防止有關責任線索滅失。

六、對于預計負債的評估，由于現有評估、評估準則及相關操作規范未有涉及，評估機構在評估中往往按企業經審計后的賬面值予以確認，未能充分考慮預期可能獲得的補償及可能支付的確定金額。部分評估報告的前提條件和假設條件仍然為“未考慮現在及將來可能承擔的抵押、擔保事宜。”造成前提條件和假設條件與評估結果互相矛盾。

評估機構在具有充分理由對預計負債進行確認時，應考慮將前提條件和假設條件設定為“僅考慮上述擔保事項，對資產評估結果的，未考慮其他現在及將來可能承擔的抵押、擔保事宜。”應特別關注企業在承擔連帶責任擔保的情況下，擔保單位享有的拒絕履行擔保責任的抗辨權以及在履行擔保義務后所擁有的向被擔保單位的追償權。并說明上述事項可能對評估結果所產生影響的程度。關注企業與被擔保公司是否存在反擔保合同，對企業為各子公司擔保的預計負債，應核實被擔保公司是否存在重復掛賬問題，對預計負債的確認應保持職業謹慎態度，并做到所確認的預計負債證據充分、計量合理。

七、執業風險意識仍有待提高。部分機構未能充分關注資產評估目的行為與評估結果的對應關系，對重大事項未充分履行如實的告知義務，對重要事項影響企業凈資產的程度揭示不深，對資產評估風險易發生區域把握不夠準確。

建議評估機構充分加強前期調查，充分了解和掌握客戶的基本情況，制定詳細周密的評估方案；根據評估的特定目的，選擇適用的價值類型和，保持高度的職業謹慎，將職業判斷貫穿評估工作的始終。重點把握資產評估機構所面臨的重大事項不確定風險、權屬風險、數量風險、計價風險、報告風險及檔案風險等主要風險。對有關業務形成結論或提出建議時，應當以充分、適當的證據為依據，更要在允許和力所能及的范圍內采取多種形式防范執業風險。

國有企業經營狀況審計報告范文4

一、中小企業的審計風險

中小企業按性質劃分，主要有混合所有制、集體所有制、私人所有制，包括原國有企業改制后新組建的公司及民營企業和私營企業。最近國家制定了中型企業與小型企業的標準以及審計指南，說明了這類企業已成為會計師事務所、評估師事務所進行審計、評估、驗資的主要服務對象之一，但由于中小企業受自身特點的局限，在為其服務過程中風險很大，常見的風險表現在以下幾個方面：

1、受產權結構的影響。一般說來，民營企業、私營企業的企業利益和所有者利益高度一致，企業老板通常以人格化的方式直接管理，這樣很容易形成經營決策、計劃等管理都由其直接操辦，造成內部控制淡薄，即使某些企業有著較健全的內部管理機構及其管理制度，也可能形同虛設；財務核算上的不規范和資產、成本、收益隨意調節是常有的事。因此，如果注冊會計師、評估師不善于認別這些問題，其出具的審計、驗資、評估報告將具有較大的風險。

2、企業發展不穩定性的影響。在市場經濟條件下，企業的迅速發展造成了市場經濟競爭越演越烈，競爭的結果無非是“大魚吃小魚”，加之管理者自身的能力、人格、信譽等個人因素對企業的發展也產生著極大的影響。所以一旦企業經營不善而破產，或企業在經營中因欺詐等原因而涉及犯罪或賠償事項，往往債權人都要追訴到曾出具驗資報告、審計報告的注冊會計師及其會計師事務所。因此，與這些企業打交道存在著潛在的風險。

3、企業在發展中某些不規范行為的影響。每個企業都有強烈的發展愿望，都希望企業規模不斷擴大，企業組織結構不斷完善，資金來源渠道流暢，生產經營順利運行，從而獲得更多的利益。要想達到這一目標，企業實際上要受到許多方面因素的制約和影響。在企業上規模需升級評等級的情況下，涉及如信用評級、開發企業資質；工商注冊年檢等活動時，在企業收購、兼并、聯營等擴大規模的運行中，涉及貨幣資金、實收資木、凈資產、未分配利潤、資產負債率、流動比率等指標不足時，企業就有可能采取虛報資產的手法來獲得評估報告、審計報告和驗資報告；還有部分企業搞兩套財務報表，通常作法是對上級管理部門、評定資質部門體現出收益、資產、凈資產要大要多，而對稅務部門則要小，要少。這些則務報表必須會計師事務所出具審計報告才起作用。因此，不難看出，為企業的這些不規范行為出具市計報告、驗資報告、評估報告的事務所面臨著風險。

4、受小企業內部控制能力強弱的影響。一些小型企業，特別是私營企業、民營企業，其內部控制薄弱，會計核算基礎較差，司能不按規定進行會計核算，無專職會計機構、會計人員和健全的財務賬簿。當企業需要審計報告時，所提供的財務報表、資料、數據往往不可能按規范的審計程序進行，數據資料的真實、準確與可靠性程度較差，這樣也會帶來審計風險。

二、發揮事務所的職能，促進中小企業健康發展

上述中小企業的審計風險問題，是注冊會計師行業面臨的問題，也是執業的注冊會計師經常遇到的問題。劉審計風險的防范與控制在很大程度上取決于對企業所采取的經營行為以及其反映的經營成果的了解程度。因此，對中小企業的審計風險要加強事前和事中控制，執業人員要善于識別風險，在審計、評估、驗資過程中減少或控制風險的發生。而降低風險最根本的做法是充分發揮會計師事務所的職能與作用，努力促進中小企業健康發展。

1、會計師事務所及其執業人員在社會經濟活動中要充分發揮監督和服務的職能，促進中小企業健康發展。注冊會計師的任務就是出具客觀、公正的審計報告，維護社會公共利益和投資者的合法權益，促進社會經濟健康發展。一個具有科學合理的決策、管理規范的企業，一個具有健全的組織機構、完善的內部管理制度的企業，通常也沒有必要去弄虛作假，這就減少了違法亂紀的不必要性，因此，在為他們審計及服務中，自然感覺風險要小，同時，一個健康發展的企業也會給我們帶來穩定的業務。

2、要樹立服務意識，全心全意為客戶服務。中小企業因其規模小，規模化競爭優勢不夠突出，因此發展歷程可能頗為曲折，這要求注冊會計師必須樹立“為客戶著想，全心全意為客戶服務”的理念，培養注冊會計師特有的“誠信為本，操守為重”的優秀職業品質，以職業人員的專業知識和技能，幫助他們解決實際問題，贏得客戶的信任，從而建立長期穩定的合作關系。如在為企業服務的過程中，劉內可以在經營決策、經營管理、財務管理及籌資活動等方面給予參謀和分析；對外可以在涉及升級平等、年檢及檢查監督等方面予以客觀評價，并提供力所能及的幫助。

3、要處理好長遠利益與短期利益的關系，促進企業可持續發展。它要求執業人員嚴格遵照執行國家有關的法律法規，同時要意識到為了獲得高額報酬或為了眼前利益而迎合客戶不合理要求的行為只能給自己帶來風險，既不利于企業的健康發展，也不利于自身發展。因此執業人員因不可只看到眼前的經濟利益而喪失職業操守和獨立性。在某些情況下，出具拒絕發表審計意見或保留意見的報告可能要失去客戶，但必須堅持按制度、按規范辦事，堅決拒絕不合理要求或者違法亂紀的行為。

4、要結合企業所處的不同行業、不同規模、不同的組織結構及特點，給予切實到位的業務指導和服務，促進中小企業的健康發展。劉小型企業，特別是一些私營企業，要針對其規模小，內部組織結構簡單，則務賬簿不健全，會計核算不規范，財務人員少的實際情況，會計師事務所可為其發展會計服務業務，幫助企業記賬、代為編制會計報表(凡涉及此串的注冊會計師、不能同時對其進行審計)，提供財務信息法規、培訓財務人員，幫助企業改進健全會計核算基礎工作，促使企業逐步認識到會計工作的重要性和必要性，從而逐步建立財務機構組織及財務制度。

對企業規模相對較大、資產大、人員多、內部組織結構較全、內部管理制度較完善的中小企業，可對其建立和發展財務咨詢業務。這些企業由于它自身有一定基礎利實力，或者為了擺脫一些困境，往往企業要求發展的愿望更加強烈，上規模、上檔次、爭效益成為其奮斗的目標。①當企業需投資、籌資方面決策時，我們可以提供雙方的資產狀況，設計投資、籌資的可行性咨詢報告，以便企業的決策；②當企業在擴大規模而進行的改制、聯營、收購、兼并的經濟活動中，我們可為他們提供一套較完整的操作方案，便于企業順利實施和運行；③作為企業內部管理制度及內部控制力面，雖具有一定的基礎，但仍需提升管理水平的，我們可以提供健全的制度、規定，特別是財會制度方面，幫助他們健全和完善會計管理制度、財務稽核制度、流動資產管理制度等。企業內部管理制度越健全，對事務所審計工作的開展也越有利。

5、與企業保持良好的溝通。與企業充分協商達成一致，解釋清楚有關的會計政策和財務策略，可使企業充分尊重注冊會計師的意見和建議，并對重要交易和事項的財務會計記錄主動進行調整，使之符合《企業會計準則》和國家有關財務制度的規定；同的，協商并商錄交換意見的過程，可使事務所發表審計意見的方式和出具市計報告的類型有更充分的證據；并且通過加強與客戶的日常交流，對企業的經營狀況及財務狀況更加關注和了解，在處理過程中，可以設法幫助客戶解決實際困難，及時化解客戶的財務風險和經營風險，實際上也控制了審計風險。

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[關鍵詞]會計信息失真；經濟學；根源；對策

[中圖分類號]F275 [文獻標識碼]A [文章編號]1005-6432（2014）38-0152-02

1 會計信息失真的含義

會計信息失真按照是否存在主觀上的故意，可分為會計信息的故意失真和會計信息的無意失實。會計信息的故意失真是指會計活動中當事人為了個人利益，事前經過周密安排，故意以欺詐、舞弊等手段，使會計信息歪曲反映經濟活動和會計事項。這是危害最大、后果最嚴重，也最難以防范的失真行為。會計信息的無意失實是指會計人員在遵循會計規范提供會計信息的過程中，由于主觀判斷失誤、經驗不足和會計系統本身的局限性等，造成會計信息未能如實或準確反映經濟活動和會計事項的內容。會計信息的無意失實不存在主觀上的故意和謀取非法利益。本文將著重探討會計信息故意失真的經濟學根源和對策。

2 會計信息失真的經濟學根源

在現代企業制度下，企業所有權和經營權相分離，形成企業中客觀存在的兩個控制主體，即企業所有者和經營者，二者之間形成了委托―關系。

2.1 委托人與人的效用函數不一致且存在激勵不相容是會計信息失真的內在動因

委托人和人都是有限理性的經濟人，都會追求自身效用的最大化。但他們的效用目標通常是不一致的。人除了尋求以貨幣衡量的物質報酬以外，還致力于一些非物質性的因素來實現其效用最大化，如增加閑暇時間，追求在職消費等。而委托人追求效用最大化的目標是與企業價值最大化的目標一致的。但由于所有者與經營者之間存在激勵不相容，即一方追求效用最大化必然會損害另一方實現效用最大化，經營者為了追求自身效用（包括經營業績和報酬）最大化未必會提供所有者決策所需的全部真實可靠的會計信息，甚至可能提供虛假的會計信息。

2.2 委托人與人之間存在的信息不對稱使會計信息失真成為可能

企業所有者作為委托人不直接參與企業的經營過程，只能通過經營者（即人）提供的會計信息了解企業的經營狀況。所有者是“外部人”，而經營者是“內部人”，所有者對于企業狀況的了解程度不可能比得上經營者，在相關信息占有方面，經營者相對處于優勢地位，所有者相對處于劣勢地位，而且雙方對這種情況十分清楚。由于這種博弈雙方信息占有的不對稱，所有者就不能對企業資產的保值增值情況、企業獲利能力、企業未來發展前景等做出可靠的判斷，也沒有一定的標準去評價經營者的業績。因此，交易達成后，在執行合同的過程中，經營者就會利用自身占有的信息優勢實行“內部人控制”。提供虛假會計信息便是經營者在最大限度地增加自己效用的同時做出的不利于所有者及外部信息使用者的敗德行為。

2.3 委托人與人雙方簽訂的契約不完備為會計信息失真打開方便之門

在實際中，委托人（所有者）和人（經營者）制定和執行的契約往往是關系契約，即不追求完備，只對雙方的關系做個框定，簽約各方不是對責任和權利的詳細計劃達成協議，而是對總的目標、廣泛適用的原則、偶然事件出現時的決策程序和準則及解決爭議的機制達成協議。對企業業績的考核評價也主要側重于企業的經營成果，而不關心產生這種結果的程序或過程是否合理。由于信息不對稱和契約不完備，人可以利用信息優勢與契約的缺口和遺漏，選擇有利于粉飾會計信息、夸大業績的會計程序及方法，在一定程度上影響了會計信息的質量。

2.4 委托人對人的監督與激勵不足助長了會計信息失真的惡性循環

防止經營者背離企業目標，通常有兩個辦法：一是監督；二是激勵。通過監督可以減少經營者違背所有者意愿的行為，但不能解決全部問題。通過合理設計激勵機制，讓管理層分享企業利潤，可以鼓勵他們采取符合企業利益最大化的行為，緩解道德風險和逆向選擇。但在很多國有企業中，激勵與約束機制不對稱的情況比較嚴重。許多經營者的業績與報酬在事前簽訂經營合同時就被一次性規定了，不能及時地按照經營者的貢獻來進行對等的激勵。為企業做出了貢獻，卻沒有得到相應的回報，經營者心理上的不平衡加上物質上的不滿足成為其實施違規行為的動機；另外，所有者讓渡給經營者的權力過多，企業又缺乏嚴格的、科學的監督、約束機制，經營者“為所欲為”也就有了可能。

目前，我國的審計監督體系包括政府審計、企業內部審計和社會審計三個層次。政府審計由于編制、人員限制以及職能的轉變，對企業的會計監督有所弱化；內部審計受制于企業經營者，缺乏獨立性，對會計監督難有成效；注冊會計師作為社會審計的主力軍，承擔的審計任務越來越重，但在質量、職業道德和職業紀律上，程度不同地存在著問題。特別是現行體制下社會審計委托關系存在實質性缺陷，經營者既是被審計人同時又是審計委托人，決定著審計機構的聘用、續聘、收費等事項，從而使得事務所在審計“交易”的契約中明顯處于被動地位，難于保持其公正性。一些獨立性、原則性差的社會審計機構和審計人員見利忘義，發現企業存在違反國家財務會計規定的行為，不僅不予糾正或披露，反而為其出謀劃策，不負責任地出具無保留意見審計報告。審計監督的不足，客觀上助長了會計造假行為猖獗，導致會計信息失真的惡性循環。

3 會計信息失真的解決對策

只有在委托人與人之間形成有效的激勵與監督機制，才能最大限度地提高企業的運營效率，從而最大限度地避免由于目標不一致、信息不對稱、契約不完備而導致的會計信息失真。

3.1 完善企業業績評價體系，加強對經營行為過程的考核、控制 要按照現代企業制度的要求和程序處理，建立起能客觀公正地反映企業經營者業績和能力的評價指標體系，改變單獨依靠未經核實的“數字”來評價企業經營者的業績的做法。在評價企業時應注重過程的合法性、合理性以及科學性，并在相關的考核方案設計和業績評價指標選擇中注重加強對會計信息產生全過程的考核。積極探索、構建一個以“程序理性”目標為起點、適當考慮“結果理性”特征的、科學合理的企業業績評價體系以引導會計工作的運行，防止盲目追求“結果理性”的現象，以保證提供真實可靠的會計信息。

3.2 強化外部監督和內部監督，加強對經營者的行為約束

按照現代企業制度的要求，健全企業的內部治理結構，明確董事會、監事會和經營者的責、權、利，可以考慮將會計按其職能和作用的不同分成內部管理會計和對外報告會計，前者仍屬企業內部委托――網絡的一環，受托于經營者，起參謀和決策支持作用，后者則直接受托于董事會，起反映和監督作用。同時，要明確界定對外報告會計部門的職權，即擁有據實核算反映權和監督權，但以不損害經營者的經營決策權為限，不得擅自干涉經營者的決策甚至替代其做出決策。對于經營者的一些明顯不合理、不合法以及損害所有者利益的行為，應拒絕進行業務處理，并及時向董事會報告。同時為抑制對外報告會計人員與經營者“串謀”欺騙所有者、出現“道德風險”和“內部人控制”問題，還需在機構設置上強化內部的制衡和約束機制，特別要加強內部審計監督，重點檢查企業內部會計核算工作、企業執行會計法規的情況，以及內部控制制度是否完善、制度是否執行，并對內部會計核算管理工作予以評價，確保內部審計監督與服務職能有效發揮作用。

參考文獻：

國有企業經營狀況審計報告范文6

關鍵詞：國有企業合并；稅收籌劃；節稅

國有企業合并是企業經營過程中的一項重大決定，而對于合并重組企業交易過程中的稅務處理，可能會對這一重大決策產生一定的影響，因此，對于合并重組企業來說，稅收風險及稅務成本需要企業提前進行規劃，掌握合并重組過程中涉及的稅務種類及稅務政策，對稅務做出合理有效的計劃，才可以使企業做出正確的決策，并保證合并過程的順利實施。

一、企業合并稅收籌劃及相關理論

（一）稅收籌劃定義

納稅籌劃是納稅人根據經濟行為所涉及的稅法、稅境，采取各種合法的方法，對涉稅行為做出事先策劃，它是在既定的稅法前提下，根據稅法中的規定內容，對企業所要涉及的納稅事項，以減輕稅負、實現企業利潤、價值最大化為目的，而對企業未來財務目標進行的規劃與安排。

（二）有效稅收籌劃理論

目標企業的利益，既要考慮全體員工的合法權利，同時不能忽視投資各方的利益，才可以減少合并過程的風險。

顯性稅收是按稅收規定進行的稅收征收；隱形稅收是同等風險投資回報稅前差額，它與顯性稅收不同，它來自于市場，而由于回報的差異，投資者會選擇更加優惠的投資，進行納稅籌劃需要同時考慮顯性及隱形稅收；

契約理論是對不同的納稅人以契約方式使稅負最低，最終達到共同受益的效果，合并各方以契約方式進行稅收籌劃，可以實現納稅最小化。

二、企業合并稅收籌劃原則

（一）合法性原則

企業稅收籌劃通常有節稅和避稅兩種方式，基本原則應該遵守相關法律，法規的規定。節稅具有預見性，是在法律允許的范圍內，盡可能降低企業的稅負；避稅是一種事后行為，是利用法律的漏洞，達到在法律無視的情況下少繳稅款，避稅不屬于違法行為，它是相關部門需要完善的一個問題。

（二）預見性原則

企業稅收籌劃具有預見性，需要建立在對企業整個業務流程足夠熟悉的基礎上，業務熟悉度是稅收籌劃成功與否的主要因素，因此，企業進行稅收籌劃應該在業務還未開展時，即做好準備工作，對經濟行為涉及的稅種、稅率等進行預判，其次將納稅管理活動貫穿于整個業務流程中，從而達到稅收籌劃的目的。

（三）整體性原則

企業稅收籌劃具有整體性，隨著稅收籌劃及企業管理的不斷發展，利益最大化及稅負最小化成為企業發展的新目標，此時，企業合并的稅收籌劃提升到了戰略高度，需要更加具有整體意識，企業對于稅收籌劃也不僅限于節稅方式，更加傾向于集開拓市場、增加收入與納稅籌劃于一體的方式。

三、企業合并稅收籌劃注意問題

國有企業合并過程涉及財務及稅務處理等內容，而稅務處理的合理籌劃，需要相關部門的認可，因此，企業進行合并重組，需要對合并過程事先規劃，使企業合并方案合理可行，最終得以順利實施，達到雙方合作的目的。在此過程中，稅收籌劃需要關注的問題：

（一）了解雙方整體情況

對合并方情況加以了解，需要評估合并目的、資金來源及合并后的效益；對被合并方情況加以了解，關系到企業合并能否成功，對其財務經營狀況及潛在風險了解，加強風險管理有利于科學決策。

首先，聘請雙方均認可的第三方中介機構對被合并方進行資產核查，核實是否存在賬外資產及賬外負債，了解主要資產的抵押情況，對不良資產、潛在負債等情況分析核實，對企業的償債能力作出判斷；從銷售凈利率、資產收益率、成本費用率等財務指標對被合并企業資產負債及運營情況、盈利及成本情況作出合理分析。

其次，關注被合并企業的股權構成，充分征求少數股東意見，避免其對合并持有異議，同時他們還有權要求公司以公平價格收購其股份，失聯股東應將其股權以公平價格轉為債務處理；

（二）對被合并企業潛在風險判斷

判斷被合并企業是否存在潛在風險，在國有企業進行合并時，需要考慮合并后的協同效應，以保證企業合并后價值最大化。由于對被合并企業不夠了解，合并企業可能存在一定的風險，而這些風險包括：涉稅、訴訟及經濟糾紛等，這些潛在的風險一般是在合并過程中不易察覺的，這樣會對合并失敗埋下伏筆；對合并過程進行跟蹤，聘請雙方認可的第三方中介機構進行相應的風險咨詢與評價，如：清查資產時需要對企業的應收款項、擔保責任等進行查實，是否存在潛在負債風險、是否存在經營期偷漏稅行為等風險，以最短期的時間達成雙方企業的戰略調整、結構建設及業務調整、資源配置，使合并后企業可以妥善經營，規劃未來發展。

（三）重點考慮合并過程的稅收政策問題

稅負是企業合并過程中一項重要成本，在進行企業合并過程中會涉及到的稅種有：增值稅、營業稅及附加、印花稅、企業所得稅、契稅、個人所得稅及土地增值稅等。對國有企業合并過程的合理稅收籌劃需要關注合并發生時，應該以被合并企業全部或者部分實物資產、與企業實物資產相關聯的債權債務等內容一同轉讓給合并企業。被合并企業可以享受的免于征收增值稅的優惠政策，在企業合并時，應該向稅務機關備案，如果沒有書面備案則沒有享受稅收優惠政策的資格；特別關注國稅總局對企業合并重組業務所得稅處理問題中規定，“企業股東在該企業合并時支付的股權金額不低于支付額85%，及同一控制下不需支付對價的，對于這樣的股權支付轉讓所得暫不征收企業所得稅”；合并中對被合并企業房地產轉讓到合并企業中暫收土地增值稅；國有企業整體出售，買受人妥善安置全部職工，簽訂不少于三年用工合同的，其所購土地、房屋免征契稅；與百分之三十以上職工簽訂用工合同減半征收契稅。

（四）合法進行合并程序

首先，合并重組雙方應該簽訂合并協議，主要內容包括：雙方名稱、合并后名稱、合并形式、各方債權債務、違約責任及爭議等內容。合并協議是重新配置的法律行為，與股東的權益直接相關，其合并決定權由股東會決定，參與企業由股東大會決議，達到既定的贊成票數方可實行；公司法規定國有獨資企業合并，需要由國有資產監督管理機構決定審核，報同級人民政府批準通過。

其次，企業的資產負債清單需要由雙方認可的第三方中介機構進行審計，并出具相應的審計報告，為合并交接工作做好基礎；當公司作出合并決議日起10日內通知債權人，30日進行公告，自接到通知30日債權人可以要求企業清償債務。

最后，國有企業合并由資產監督管理機構決定，企業合并后相關登記事項依法向公司登記處辦理變更手續，以合并企業取得相應資產所有權登記日為合并日。

四、總結

我國企業合并稅收籌劃面臨各種需要關注的問題，對這些問題應進行全面分析，關注相關稅收制度的變化，從企業整體利益綜合考慮。其中提升相關人員素質、優化企業組織架構是企業進行稅收籌劃的保障，由于國有企業合并活動存在復雜性，如何控制好稅收籌劃工作顯得十分重要。合理的稅收籌劃是對國有企業合并過程整體效應的綜合體現，因此，它應該被越來越多的企業所重視。

參考文獻：

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[2]師毅誠.企業重組中稅務籌劃風險防范的研究[J].注冊稅務師，2014（12）.