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審計(jì)假設(shè)(AuditingPostulate或Assumption，也有的譯為審計(jì)公設(shè))間題由美國審計(jì)學(xué)者莫茨(P•K•Mautz)和夏拉夫(H•A•Sharaf)在其“被認(rèn)為是世界上第一部將審計(jì)理論作為一門獨(dú)立的學(xué)科加以論述的著作”—《審計(jì)理論結(jié)構(gòu)》〔注1〕一書中首次提出以來，國內(nèi)外審計(jì)理論界對這個(gè)問題的研究集中于兩個(gè)方面:一是審計(jì)假設(shè)包括哪些內(nèi)容，即應(yīng)當(dāng)設(shè)立多少條假設(shè);二是審計(jì)假設(shè)在審計(jì)結(jié)構(gòu)屬于哪個(gè)層次。   一、審計(jì)假設(shè)的概念及其特征   演繹推理方法是我們開展審計(jì)理論研究，建立理論結(jié)構(gòu)需要運(yùn)用的一種重要方法。歸納方法的運(yùn)用有助于我們從特殊的事物中概括出一般的原理。   什么是審計(jì)假設(shè)呢?在定義審計(jì)假設(shè)這個(gè)概念之前，首先必須明確什么是假設(shè)。   《韋伯斯特新國際辭典》對“假設(shè)(postulate)的解釋是:(l)理所當(dāng)然或不言自明的命題;(2)基本的前提或假設(shè).[注2〕這一解釋表明假設(shè)作為進(jìn)行演繹推理的先決條件，其設(shè)立并不是為了證明自身的正確性。雖然它可能會(huì)在將來隨著人們認(rèn)識(shí)的深入而被否定，但在被否實(shí)、被證實(shí)之前被人們公認(rèn)為正確并接受，設(shè)立目的是為了推演其他的命題。   以上述假設(shè)解釋作為屬概念，加上種差，我們可以將審計(jì)假設(shè)定義為:審計(jì)假設(shè)是對審計(jì)實(shí)踐過程中存在的一些尚未為人們確知或者無法進(jìn)行正面論證的事物，根據(jù)客觀實(shí)際的正常情況或發(fā)展趨勢所作出的合乎事理和邏輯的判斷，是人們從大量審計(jì)實(shí)踐中抽象概括獲得的理性認(rèn)識(shí).審計(jì)假設(shè)具有以下幾個(gè)基本特征:   (一)客觀性和可知性各種假設(shè)反映的事物首先是客觀存在的，是“不依賴于我們的感覺而存在的.”其次是可以為人們所認(rèn)識(shí)的，可以通過人們的感覺感知其存在，只是尚未被人們確切地認(rèn)識(shí)。審計(jì)假設(shè)來源于審計(jì)實(shí)踐，是主觀見之于客觀的東西，雖然沒有被完全證實(shí)，但絕不是主觀臆造出來的。   (二)公理性在審計(jì)理論研究過程中供演繹推理用的假設(shè)不需要另加證明，就可以為人們理解并直接加以使用。這些假設(shè)之所以不需要另加證明，主要因?yàn)?(”審計(jì)假設(shè)來源于審計(jì)實(shí)踐，人們在長期的實(shí)踐中可以感知其存在，并且它們本身就是己經(jīng)經(jīng)受了實(shí)踐的檢驗(yàn)，人們認(rèn)為是理所當(dāng)然的，可以當(dāng)作公理加以使用;(2)這些假設(shè)是由審計(jì)人員為了進(jìn)一步的理論推導(dǎo)而假定的，本身就是由審計(jì)人員將審計(jì)實(shí)踐中客觀豐了的事物，通過調(diào)查研究，運(yùn)用歸納等一系列科學(xué)研究方法獲得的理性認(rèn)識(shí)。   (三)抽象性、間接性和深刻性審計(jì)假設(shè)作為一種理性認(rèn)識(shí)，由于它是對大量感性材料進(jìn)行的抽象和概括，不是經(jīng)驗(yàn)、事實(shí)等感性材料簡單加總或堆砌，而是舍棄了事物個(gè)別的、片面的、非本質(zhì)的特征因而達(dá)到了對事物本質(zhì)的認(rèn)識(shí)，具有間接性和深刻性的特點(diǎn)。而且抽象程度越高、反映愈深刻，越具普遍意義。   二、審計(jì)假設(shè)體系成立條件   審計(jì)假設(shè)并不是唯一的、孤立的，而是由若干個(gè)獨(dú)立的假設(shè)共同組成一個(gè)連貫一致的完整的體系。   這個(gè)體系必須符合以下幾個(gè)成立條件:   第一，合理性闡明審計(jì)經(jīng)驗(yàn)事實(shí)的假設(shè)，必須合乎事理，不應(yīng)與審計(jì)實(shí)踐領(lǐng)域中已證實(shí)其正確性的理論相矛盾。審計(jì)假設(shè)不得與已知的和經(jīng)過驗(yàn)證的事實(shí)產(chǎn)生矛盾。在已知的事實(shí)中，審計(jì)假如如果和其中的一個(gè)不符，那么我們就必須拋棄這個(gè)假設(shè)或者對其進(jìn)行修改，直至提出新的假設(shè)體系以解釋全部事實(shí)。   第二，獨(dú)立性體系內(nèi)的各條假設(shè)必須具有獨(dú)立的意義，假設(shè)之間不存在任何一種形式相容關(guān)系，即各審計(jì)假設(shè)的外延不相同。反過來說，審計(jì)假設(shè)體系中的任何一個(gè)假設(shè)都不能從其它假設(shè)推演而來。   第三，非矛盾性審計(jì)假設(shè)體系內(nèi)各條假設(shè)雖然不能相互包含，但彼此之間并不相互抵觸、相互排斥、相互矛盾，而是能夠相互協(xié)調(diào)，互補(bǔ)融為一體。如果根據(jù)這個(gè)體系中推導(dǎo)得出的結(jié)論有相互矛盾的命題，那么這個(gè)體系中就必然存在互為矛盾的假設(shè)。其中一條甚至二條以上假設(shè)應(yīng)當(dāng)拋棄或提出修改。否則這個(gè)審計(jì)假設(shè)體系就是不完善的。   第四，可檢驗(yàn)性各條獨(dú)立的審計(jì)假設(shè)是無需證明的，但是組成一個(gè)體系以后，這個(gè)假設(shè)體系是否完善合理，其完備性應(yīng)當(dāng)在研究過程中或者在實(shí)踐的過程中進(jìn)行檢驗(yàn)，即可能借助研究人員掌握的方法得到驗(yàn)證。   三、建立審計(jì)假設(shè)體系的必要性   在審計(jì)理論研究過程中，提出審計(jì)假設(shè)并由這些假設(shè)構(gòu)成一個(gè)完整的體系是非常重要的。建立審計(jì)假設(shè)體系的必要性，可以從以下幾個(gè)方面進(jìn)行認(rèn)識(shí):   (一)審計(jì)假設(shè)是審計(jì)理論研究進(jìn)一步深化和發(fā)展的必然要求。   審計(jì)理論是人們對審計(jì)規(guī)律的認(rèn)識(shí)。早期的審計(jì)理論研究，都是局部性的，比較分散，研究的目的主要是對審計(jì)實(shí)踐中遇到的實(shí)際間題作出解釋，因而是分散的、應(yīng)用性較強(qiáng)的理論。理論上存在的局部性，甚至局部理論之間相互沖突性迫使人們進(jìn)行反思，致力于消除局部理論的不一致性，使之趨于協(xié)調(diào)一致，將分散的研究成果貫穿起來，使之渾然成一體，具有內(nèi)在邏輯嚴(yán)密性.審計(jì)理論研究要進(jìn)入到具有完整體系這樣一個(gè)高級階段，首先必須找到一個(gè)將各分散的理論串聯(lián)起來的紐帶，即共同的邏輯基礎(chǔ)。這個(gè)邏輯基礎(chǔ)就是審計(jì)假設(shè)體系。因此可以認(rèn)為審計(jì)理論研究要達(dá)到許多學(xué)科已有高度，就必須提出審計(jì)假設(shè)，建立假設(shè)體系。這是審計(jì)理論深化和發(fā)展的內(nèi)在要求。   (二)確定或解除審計(jì)機(jī)構(gòu)人員責(zé)任的需要根據(jù)審計(jì)關(guān)系人理論，審計(jì)機(jī)構(gòu)(第一審計(jì)關(guān)系人)接受財(cái)產(chǎn)所有者(第二關(guān)系人)委托或授權(quán)對財(cái)產(chǎn)受托經(jīng)營管理者(第三關(guān)系人)的受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況作出評價(jià)。評價(jià)、報(bào)告能否順利進(jìn)行，視其能否收集充分有效的證據(jù)、有無客觀的評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、以何種方式報(bào)告等，即有無可遵循的原則與準(zhǔn)則.而這些原則準(zhǔn)則都是以一定的假設(shè)為基礎(chǔ)而提出的。因此有無審計(jì)假設(shè)，這些假設(shè)能否組成一個(gè)完整體系，能否形成一些重要審計(jì)原則、一整套健全完善的準(zhǔn)則，對第一關(guān)系人評價(jià)第三關(guān)系人受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系履行情況的質(zhì)量即審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生直接的影響。可見，確定或解除審計(jì)機(jī)構(gòu)或人員的責(zé)任要求提出審計(jì)假設(shè)并將其組成體系。#p#分頁標(biāo)題#e#   (三)建立有中國特色審計(jì)理論結(jié)構(gòu)的需要   如前所述，國外在開展審計(jì)理論研究方面早于我國，并且在審計(jì)假設(shè)研究方面了得了若干成果(詳見后述國外主要審計(jì)假設(shè)研究成果及其借鑒部分)。   對這些成果，合理的部分我們可借鑒參考，不足的部分應(yīng)予揚(yáng)棄，不能原封不動(dòng)地照搬套用以建立中國的審計(jì)理論結(jié)構(gòu)。加強(qiáng)審計(jì)假設(shè)研究、完善假設(shè)體系、闡明審計(jì)假設(shè)哪些方面體現(xiàn)了中國特色，對建立具有中國特色社會(huì)主義審計(jì)理論結(jié)構(gòu)具有十分重要的意義.四、審計(jì)假設(shè)體系的重新選擇國外對于審計(jì)假設(shè)的研究，始于美國的審計(jì)學(xué)者莫茨(R•K•Manut:)和夏拉夫(H•A•Sharaf)。莫、夏二人首次提出包括八項(xiàng)內(nèi)容的假設(shè)體系以后，引起了各國審計(jì)學(xué)者對審計(jì)假設(shè)問題的重要，他們繼承和發(fā)展了莫茨和夏拉夫的研究成果，從有關(guān)專家學(xué)者提出的關(guān)于審計(jì)假設(shè)體系組成的各種觀點(diǎn)可以看出，與國外同行相比，在審計(jì)假設(shè)研究領(lǐng)域，我們?nèi)〉昧艘韵聨讉€(gè)方面的進(jìn)展:   第一，借鑒國外審計(jì)假設(shè)理論過程中，拋棄了錯(cuò)誤的部分，完善了其中不足之處，吸收了精華方面。   借鑒使我國審計(jì)假設(shè)研究建立在較高的起點(diǎn)上。   第二，假設(shè)與其他審計(jì)理論結(jié)構(gòu)組成要素之間的對應(yīng)關(guān)系比較明確，幾乎所有的專家學(xué)者在提出假設(shè)以后，均相應(yīng)勾勒了假設(shè)與其他審計(jì)理論要素之間的關(guān)系。   第三，對審計(jì)假設(shè)進(jìn)行了適當(dāng)?shù)姆诸悾瑢僭O(shè)的抽象在程度上有明顯的提高。   在提出假設(shè)體系的具體構(gòu)成和進(jìn)行分類之前，首先必須明確審計(jì)理論研究過程中哪些方面需要提出假設(shè)。如果沒有這些假設(shè)，就無法進(jìn)行演繹。也就是說首先搞清審計(jì)基本理論中需要研究哪些問題，而這些問題必須有假設(shè)支持。筆者認(rèn)為審計(jì)基本理論須研究的主要問題有:(l)審計(jì)產(chǎn)生原因;(2)什么是審計(jì);(3)審計(jì)的目標(biāo);(4)如何進(jìn)行市計(jì)即應(yīng)遵循什么樣的原則程序，審計(jì)過種中可使運(yùn)用哪些方法，如何確認(rèn)或解釋審計(jì)第一關(guān)系人(即審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)徲?jì)人員)的受托責(zé)任。其次，明確針對上述四大類問題而提出的假設(shè)，按什么順序排列從而構(gòu)成合理的假設(shè)體系。筆者認(rèn)為按以下順序提出假設(shè):(l)必要性與可能性;(2)本質(zhì);(3)目標(biāo);(4)原WIl;(5)準(zhǔn)Wll。   然后按這個(gè)順序針對四大類問題提出若干假設(shè)。應(yīng)設(shè)定多少條假設(shè)視其假設(shè)能否滿足推導(dǎo)出上述四大類問題諸概念而定，不要以條數(shù)多少為標(biāo)準(zhǔn)評價(jià)假設(shè)體系合理地與否。   據(jù)此，可以提出此下二大類6條假設(shè):第一類假設(shè):審計(jì)必要性假設(shè)與可能性假設(shè)，即審計(jì)存在假設(shè)。   審計(jì)必要性假設(shè)和審計(jì)可能性假設(shè)，說明審計(jì)產(chǎn)生的原因、審計(jì)本質(zhì)、審計(jì)目標(biāo)間題。這類假設(shè)包括以下幾項(xiàng)內(nèi)容:   1.受托經(jīng)濟(jì)貴任關(guān)系存在假設(shè)   財(cái)產(chǎn)所有者(委托方)將財(cái)產(chǎn)委托他人(受托方)進(jìn)行經(jīng)營管理，以便在實(shí)現(xiàn)保值的基礎(chǔ)上實(shí)現(xiàn)增值，以增值部分滿足其日益增長的需求。財(cái)產(chǎn)所有權(quán)與經(jīng)營管理權(quán)分離導(dǎo)致受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系的形成。委托方在向受托方交出財(cái)產(chǎn)經(jīng)營管理權(quán)的同時(shí)，享有得以要求受托方按其意愿經(jīng)營管理財(cái)產(chǎn)實(shí)現(xiàn)保值增值目標(biāo)的權(quán)利，而受托方在取得財(cái)產(chǎn)經(jīng)營管理以后，對委托方承擔(dān)按委托方意愿經(jīng)營管理財(cái)產(chǎn)并實(shí)現(xiàn)保值增值目標(biāo)的義務(wù)。受托方需要定期向委托方財(cái)產(chǎn)經(jīng)營管理情況及其結(jié)果。   2.正當(dāng)懷疑假設(shè)   人們有一種不滿足于已經(jīng)謀利的經(jīng)濟(jì)利益而努力獲取更大利益的傾向.人們都有一種維持既得利益、企業(yè)獲取更大的利益和超利避害的要求。   因而委托方有正當(dāng)、充分理由認(rèn)為受托方報(bào)告的受托貴任履行過程及其結(jié)果不可能百分之百真實(shí)正確，可能存在由受托方過失引起的差錯(cuò)、損失或故意實(shí)施的舞弊行為.受托方是否全面有效地履行了受托經(jīng)濟(jì)貴任，只能由勝任第三者作出獨(dú)立判斷、評價(jià)。否則委托方、受托方將會(huì)陷入永無休止的“公說公有理、婆說婆有理”的論戰(zhàn)泥淖不能自撥，影響對利益增長的進(jìn)一步追求，與委長方、受托方目標(biāo)相悖。   3.第三者具備執(zhí)業(yè)所需的技能并保持獨(dú)立假設(shè)   獨(dú)立的第三者對受托經(jīng)濟(jì)貴任履行情況能否作出客觀公正的評價(jià)，必須符合以下要求:   (l)具備執(zhí)業(yè)所需的技能。受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的履行過程及其結(jié)果，主要由會(huì)計(jì)人員按照公認(rèn)會(huì)計(jì)原則等規(guī)定反映在會(huì)計(jì)憑證、帳簿、報(bào)表等一系列會(huì)計(jì)資料及其相關(guān)資料(如經(jīng)濟(jì)合同、管理記錄等)中，評價(jià)者需具備生產(chǎn)經(jīng)營、財(cái)會(huì)等方面的專業(yè)知識(shí).不具備這些專業(yè)技能者就不能勝任受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任屐行情況評價(jià)工作。   (2)保持獨(dú)立性。具備執(zhí)業(yè)技能的第三者接受委托對受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況作出評價(jià)時(shí)，必須自始至終不受任何外來因素的影響和干擾，處于超脫地位，保持精神上的獨(dú)立，以保證判斷的客觀公正，做到不偏不倚，不偏祖任何一方，其評價(jià)結(jié)果方具有權(quán)威性，方為受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任關(guān)系雙方所接受。獨(dú)立性包括機(jī)構(gòu)獨(dú)立、經(jīng)濟(jì)獨(dú)立、無倫理關(guān)系三個(gè)方面的內(nèi)容。   必要性和可能性類3條假設(shè)的提出為建立現(xiàn)代審計(jì)本質(zhì)、職能和目標(biāo)理論提供了前提.第二類假設(shè):審計(jì)業(yè)務(wù)假設(shè)評價(jià)受托經(jīng)濟(jì)貴任是否得以全面有效履行這個(gè)基本目標(biāo)確立以后，從邏輯上說，應(yīng)當(dāng)從理論上闡明審計(jì)機(jī)構(gòu)如何接受委托、如何運(yùn)用專門的技術(shù)與方法履行審計(jì)責(zé)任并向委托方報(bào)告審計(jì)受托責(zé)任的履行情況及其結(jié)果.審計(jì)業(yè)務(wù)假設(shè)說明為什么要確立審計(jì)受托責(zé)任、如何履行審計(jì)受托責(zé)任、如何確定或解除審計(jì)受托責(zé)任這三個(gè)方面的問題。審計(jì)業(yè)務(wù)假設(shè)是形成審計(jì)業(yè)務(wù)理論的演繹前提.它包括以下幾項(xiàng)內(nèi)容:   1.審計(jì)受托責(zé)任存在假設(shè)財(cái)產(chǎn)所有者(委托方)委托審計(jì)機(jī)構(gòu)對財(cái)產(chǎn)經(jīng)營管理受托者受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任履行情況的真實(shí)性進(jìn)行評價(jià)，委托的方式主要有三種:立法授權(quán)委托，適用于國家審計(jì)機(jī)關(guān);行政授權(quán)委托，適用于部門、企事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，契約授權(quán)委托，適用于民間審計(jì)組織。#p#分頁標(biāo)題#e#   有關(guān)審計(jì)法律制定與頒布、內(nèi)部管理制度制定與頒布或者行政命令(指示)的下達(dá)、審計(jì)業(yè)務(wù)約定書簽訂，標(biāo)志著審計(jì)受托責(zé)任關(guān)系的確立.   審計(jì)機(jī)構(gòu)在享有權(quán)利的同時(shí)，承擔(dān)與其職業(yè)地位相匹配的職業(yè)責(zé)任。   審計(jì)受托貴任成立，是開展審計(jì)工作的前提，沒有審計(jì)受托貴任假設(shè)，就沒有審計(jì)實(shí)踐也就沒有審計(jì)理論，特別是涉及業(yè)務(wù)方面的基本理論。   2.反映受托經(jīng)濟(jì)貴任履行情況資料可驗(yàn)證性假設(shè)財(cái)產(chǎn)經(jīng)營管理者受托方履行受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任的過程及結(jié)果，可以借助于數(shù)字和文字，按一定的方法(例如根據(jù)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則或準(zhǔn)則、制度等規(guī)定)通過一定的媒介(包括用紙張印制的憑證、帳冊、報(bào)表、合同等紙質(zhì)媒介和磁盤、光盤等媒介)反映。反映于這些媒介的與受托經(jīng)濟(jì)貴任履行情況有關(guān)的情況，其真實(shí)性可以由審計(jì)人員加以驗(yàn)證.   3.在評價(jià)受托經(jīng)濟(jì)貴任履行情況過程中，是否應(yīng)用科學(xué)方法是確定或解除審計(jì)受托貴任的重要條件的假設(shè)當(dāng)評價(jià)受托經(jīng)濟(jì)貴任履行過程中，包括收集、整理、評價(jià)審計(jì)證據(jù)、復(fù)核工作底稿、審計(jì)期后事項(xiàng)、編制審計(jì)報(bào)告等方面，是否運(yùn)用科學(xué)方法是確定或解除審計(jì)受托貴任的重要條件.審計(jì)人員能否對審計(jì)結(jié)果表述客觀公正的意見，運(yùn)用方法科學(xué)則是起決定性作用的因素.   審計(jì)方法按業(yè)務(wù)流程分為證據(jù)收集方法、證據(jù)整理方法、證據(jù)評價(jià)方法、工作底稿復(fù)核方法、期后事項(xiàng)審核方法、報(bào)告編制方法若干方法.方法的科學(xué)性標(biāo)志為“公認(rèn)”，即為大多數(shù)人所認(rèn)可、接受并廣泛運(yùn)用.審計(jì)人員應(yīng)用了一系列必要的“公認(rèn)”的方法，其受托審計(jì)責(zé)任得以解除，否則，就需確定其應(yīng)負(fù)的經(jīng)濟(jì)、行政或法律貴任。   設(shè)立這一假設(shè)有利于審計(jì)人員認(rèn)識(shí)科學(xué)方法應(yīng)用的重要性，提高其運(yùn)用科學(xué)方法的自覺性，同時(shí)也為確定或解除審計(jì)受托貴任提供條件.