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一、我國政府審計體制改革的必然性   (一)我國政府審計發展中存在的問題導致改革成為必然   在建立國家審計制度的初期，我國選擇了隸屬于國務院的“行政模式”的審計制度，其主要的特點是政府審計機關對政府負責，其活動受政府影響。   與“立法模式”、“司法模式”相比，地位較低，獨立性較差。但就我國的國情來看，這種選擇是符合一定時期的國家政治經濟環境特點的。特別是在新舊體制轉軌時期，財經領域中違法亂幻和有法不依的情況還十分嚴重，弄虛作假和會計信息失真現象仍比較普遍，內部控制和財務管理不規范的狀況還沒有根本好轉;在這種情況下，實行政府領導下的行政型審計模式，有利于更好地發揮審計監督在維護財經秩序，加強廉政建設，促進依法行政，保障國民經濟健康發展，這種統一領導分級審計的體制，即可以保證中央的統一領導，又可以充分發揮地方審計機關的積極性。   但同時也應看到，我國的這種統一領導、分級審計的體制，很容易造成條條塊塊相互干擾，尤其是當中央和地方利益發生矛盾時，地方審計機關就會陷人左右為難的困境，審計的深度和廣度也受到一定限制。加之在實際工作中，由于一些地方黨政領導依法行政意識和水平還比較欠缺，對審計工作的重要性認識不夠，加上其他一些客觀原因，憲法和審計法的有些規定沒有切實得到貫徹落實，現行審計體制下，還存在一些迫切需要研究解決的問題。應該看到，相對于立法型審計體制而言，行政型審計體制具有較濃厚的內部監督色彩。我國實行行政模式審計體制，國務院是最高權力機關的執行機關，而審計機關作為執行機關的組成部門去監督執行機關自身，力度肯定會受到一定的影響，特別是政府某些行政活動有悖于法律，或在行政活動中存在短期行為，或者發生區域利益、行政級次利益、部門單位利益沖突時，尤其會影響審計機關的獨立性。而獨立性是審計的“生命線”，沒有獨立性，客觀、公正地進行審計監督便無從談起，審計重要作用的發揮則屬奢望。   因此，對我國現行審計體制進行改革具有其必然性。   (二)WTO的加人加快了國家審計體制改革的步伐。   “審計的產生表明了社會對審計需求的存在;審計的發展亦表明了審計對環境的適應與對需求的滿足”。縱觀世界審計史可知，特定的政治體制決定著政府審計的體制，而特定的審計體制又是服務于一定的政治體制。   2001年底，中國正式加人WTO，加人WTO是我國深化改革、擴大開放和建立社會主義市場經濟的內在要求，是我國經濟發展的需要，其必將對我國經濟政治生活產生深遠的作用。就國家審計而言，由于它是一個國家經濟和政治制度中的重要組成部分，與國家的經濟政治活動密切相關，而與此相適應，國家審計的環境將面臨以下幾個方面的變化。   首先，加人WID將加快我國市場經濟法制化的建設，形成一個新的國家審計的政治環境。wTO的規則的實質是市場經濟規則在世界范圍的運用和發展。我國經濟體制改革的基本目標是建立社會主義市場經濟體制，充分發揮市場競爭機制的作用。   因此，加人wTO既是我國經濟體制改革的必然結果，也將推動我國經濟體制改革法制化進程的加快。   建立符合市場經濟規則的法治體系，將是加人WTO后我國經濟體制改革的重要工作，步伐也將大大加快。一方面既要深人研究WTO的規則，對我國涉外的經濟法律、法規和政策進行充實、調整和完善，加快建立健全我國的經濟貿易法律體系，運用法律手段維護我國在對外開放過程中的主動權，提高自我保護、自我發展的能力;另一方面，更要利用加入WTO這一契機，充分借鑒國外市場經濟的先進經驗，推進社會主義法制建設，建立健全符合公平、公正、公開原則的社會主義市場經濟法制體系，以規范和約束市場主體和參與者的經濟行為，維護正常的市場秩序，營造公平的市場環境。只有這樣，在步人世界經濟全球化的過程中我國才有可能立于不敗之地，才有可能吸引更多的具有先進技術和管理能力的跨國公司進人我國并參與國有企業的改革和發展。而這些法律制度的建設，將會使國家審計處于少一個嶄新的法制環境。   其次，政府職能的轉變將使國家審計面臨新的工作環境。我國是一個行政機構為主導的國家，政府部門介人經濟活動的范圍較廣，程度較深。加人WTO之后，政府部門便面臨著如何適應WTO規則的問題。這就要求經濟活動的管理者—各級政府有關部門轉變觀念，以市場經濟觀念取代計劃經濟觀念，轉換機制，嚴格遵守市場規則行事，改變工作作風，樹立起市場主體和參與者的平等意識。否則，政府對本國企業的特別優惠和干預會違背WTO的無歧視原則，也不利企業競爭能力的提高。所有這些都將意識著政府職能的轉變，而這些將使作為行政政府審計監督權的國家審計機關的工作職能、工作范圍以及工作方法等方面存在著如何轉變的問題。   總之，中國加人Wl、O對國家審計環境所帶來的影響不僅反映在管理上、經濟上，而且更深遠地體現在人們思想觀念、整個社會文化和價值觀的變化。   悠久的歷史與傳統使我們對中國的“傳統和習慣”有相當大的認可和依存度，面臨新的文化融合，整個社會的經濟、政治制度的轉型與發展將是一必然的趨勢，與這一趨勢相吻合，國家審計體制的改革也必將成為國家審計發展的必然趨勢。   二、我國政府審計體制應選擇的模式及應進行的配套改革。   ‘一)我國政府審計體制的選擇—“立法型”國家審計模式。   當今世界的政府審計“三大模式”有立法型審計模式、司法型審計模式、行政型審計模式，其中立法型模式是目前國際上的一種通行作法，也是被公認為最理想的模式。   #p#分頁標題#e# 政府審計是代表國有資金所有者—國家，對國有資金使用者進行經濟監督和評價。而往往這些國有資金使用者都有一定政治地位和權力，若要對其進行經濟監督，則要求監督者至少不受其管理的約束，也就是說國家應將政府審計機構獨立于國有資金使用者之外，并授予較高的審計權威，使政府審計更具有效性。我國現行的行政模式的國家審計體制是計劃經濟向社會主義市場經濟轉軌時期的產物，無論是領導體制、機構設置、人員配備，還是審計管范圍的劃分，都體現了這一特定時期的特點。從機構設置的角度來看，審計的獨立性沒有充分地得到保證。因此，從我國的根本政治制度—人民代表大會制度的要求、建立社會主義市場經濟體制的需要以及與國際慣例接軌的角度來看，我國的審計體制應當走立法模式之路，徹底解決因審計的獨立性得不到保證而產生問題的根源。為此，我國政府審計機構的設置與管理應是采用“立法型模式”即:在人大常委會領導下設立最高國家審計的機構，并通過制定法規的方式，來強調審計的處理權。對各級縣以上政府，設置政府審計的下級審計機構，且各地政府審計機構獨立于當地政府。采用“重直型領導”的管理體制，打破從前的“雙層領導”管理體制。   對政府審計機構的內部管理，采用“雙重制”，既視政府審計機構為行政機構，按政府機構管理，又視其為審計職業機構，按職業化要求管理。對政府審計人員既按公務員的要求管理，又按審計職業要求管理，也就是說要有公務員的政治、思想品德、又要有審計師的專業素質和職業道德。只有這樣才能改變現行審計體制的內部監督色彩，徹底擺脫政府行政行為的影響，成為真正獨立意義上的外部監督，在客觀上保證審計組織的獨立性。獨立性是審計工作的“生命線”，而審計組織的獨立性是審計獨立性的核心，只有組織獨立性得到保證，才能保證審計的在工作上、人員上、經費上的獨立地位。   (二)進行政府審計體制改革應進行的配套改革。   審計工作中實際存在的問題有的是因現行審計體制本身的弊病造成的，有的與現行審計體制并無直接關系，而是隨著審計工作發展而逐步顯現出來的，從我國現實情況看，由行政型向立法型審計模式的轉變，有其實現的可能，但是這種可能性轉變為現實性，尚需一段時期。因為任何一個國家審計模式的確立，并不是人為強加于它，而是順應國情、民情，符合社會發展的規律，有水到渠成之感。真正立法模式的審計機構需要國家具備強有力的立法機構，和人民在觀念上對立法機構重要性的認識。認識轉變決不是一潮一夕的事，需要一個過程。況且，我國國家審計機構如果改為立法型還需憲法和有關法律的修訂，也需要一個時間和過程。   為了進一步改革完善現行審計體制，加強和改進審計工作，筆者認為，無論從思想上還是從理論上都應從現在開始著手做好行政型審計模式向立法型模式轉變的準備。具體應進行以下幾方面的配套改革:   1.將各級審計機關從政府系列中分離出來，獨立設置，隸屬于各級人大，直接向人大負責并報告工作，審計經費單獨列人國家預算;地方審計機關在各級人大常委會下設置，又接受上一級審計機關領導。   它有利于解決國家審計機關與行政機構的完全剝離，而直接對地方各級人民代表大會負責，從而在組織上、工作上、經濟上和人員上保證其獨立地位，理順委托者、獨立經濟監督和公共資財管理者之間的審計關系，從制度上解決國家審計的頑癥。   2.改進現行審計經費預算編報制度，審計經費單獨列人國家預算   在立法型審計體制下，審計機關接受各級人民代表大會的委托，依法獨立對政府進行財政監督，審計機關與財政部門是監督與被監督的關系，但目前我國審計機關的經費由同級財政部門審批，審計是監督部門，而經費來自于被監督部門，經費不獨立、得不到保障，審計工作不可避免地受到影響和制約。   經國務院同意，2000年審計署及派出機構首先實行了審計經費全部由國家財政負擔的辦法，這對于維護審計機關的獨立性，保障審計機關依法有效地履筆審計監督職責，具有重要的現實意義。為了更好地保證審計機關依法獨立履行審計監督職責，從體制上理順審計機關與財政部門的關系，切實解決審計機關履行職責所必需的經費，應逐步改進現行審計經費預算編報制度。即參照國際上通行做法，先由審計機關根據職責、任務和計劃及定員定額標準編制預算草案，無須政府審批，由財政部門在本級年度預算中單獨列示，報經本級人大常委會批準后執行。   3.制定審計組織法，將審計機關的設置、內部機構的設立、人員的任免、崗位任職資格條件法律化   在審計組織法中，除應明確縣以上設立審計機關，各級審計機關對本級人民代表大會負責并報告工作，在人大閉會期間向其常務委員會報告工作，省以下審計機關實行垂直領導體制外，還應明確審計機關負責人員的任免程序、撤換和審計人員的任職條件等。與立法模式審計體制相適應，應規定:地方各級審計機關負責人由上一級審計機關負責人提名，由本級人民代表大會決定任免，并報上級審計機關備案，在地方各級人大閉會期間，由地方各級人大常委會決定任免。同時應延長審計長的任期，使審計長職務不受國家主席與政府任期的影響，在客觀上有效地保證審計長能夠獨立地開展工作。在任期內不能隨意撤換審計機關負責人，只有全國人民代表大會才有權罷免審計長。   為了進一步提高審計隊伍的整體素質，適應審計工作所肩負的重要監督職能，應當由審計院和中組部聯合制定并審計人員崗位任職資格條件。   根據審計人員的不同職位，分別對新錄用的審計人員，縣、地(市)和省級審計廳(局)長、業務科(處)長等各種不同職位所必須具備的政治和業務資格條件，作出明確規定，并向社會公布崗位資格條件，通過每年定期考試和考核來確認，逐步做到不符合資格條件的不能進人審計機關，更不能擔任領導職務。#p#分頁標題#e#   4.進一步改進審計目標，財政財務收支審計應與績效審計并重。我國審計法規定，國家審計監督的目標是真實、合法、效益。近20年來，針對客觀實際情況，國家審計主要是以監督財政財務收支的真實性、合法性為目標，注意揭露和查處重大違法違紀問題，這是完全正確的。今后，在解決了大量的真實性、合法性問題后，社會公眾將更多關心政府管理和運用國家資金的績效和行政效率，審計目標的側重點也隨之轉移。財政財務收支審計發展到一定水平，必然向績效審計發展。但是真實、合法仍應是國家審計的重要目標，更何況發展績效審計也離不開財政財務審計，要以會計信息的真實為基礎。所以財政財務收支審計應與績效審計并重。   5.加強國際間國家審計的交流與合作，積極借鑒吸收其他先進國家的政府審計工作的經驗。   WTO是一個國際間的多邊貿易組織，具有普遍性。   其內部的一些國家政府審計機構已經積累了一定的與WTO規則相適應的審計工作經驗。通過與這些國家政府審計機構的交流，我們可以利用它們已經積累的經驗為我所用。這樣可以少走彎路，更快更好地適應新的環境。加強國際交流應注重層次性和多元化，在各個層次和各個方面展開交流與合作。   盡管筆者認為立法型審計模式是稱為理想的模式，但從目前看，國家審計體制從行政型向立法型改革，需要對《審計法》、甚至《憲法》的某些條款進行修訂，也牽涉到國家審計機關機構改革和隸屬關系的調整，這都需要一個醞釀、規劃和實施的過程。且國家審計機關的職能的性質不僅取決于審計體制單一因素，還有賴于社會政治、經濟、法律、文化、道德、意識以及審計主體等諸多因素，就立法型審計體制本身與審計環境的相容，適應和磨合無疑需要一個較長的時間，這些因素都是我們在設定立法型審計模式時應該考慮到的。