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摘要:目前，煤炭企業(yè)正面臨著去庫存、降成本的艱巨任務，傳統(tǒng)的成本管理方法已經(jīng)不能給企業(yè)成本管理提供有效的支持，引入作業(yè)成本法勢在必行。

關鍵詞:煤炭企業(yè);作業(yè)成本法;成本管理

近年來，財政部力推管理會計，這給作業(yè)成本法在煤炭企業(yè)的應用提供了良機。

1作業(yè)成本法的理論依據(jù)

作業(yè)成本計算以“成本動因”理論為依據(jù)，其重心在于用“成本動因”揭示資源與作業(yè)、作業(yè)與產品之間的因果關系，并利用“成本動因”，將產品成本追溯到作業(yè)，在提高成本信息準確性的同時，為降低成本找到了根源。

1．1以作業(yè)為成本核算的重心

作業(yè)成本法將成本核算和管理的重心深入到了作業(yè)層面，它將產品的生產過程劃分為若干個相互聯(lián)系的作業(yè)，然后先根據(jù)資源成本動因將所耗資源分配給作業(yè)成本，再根據(jù)作業(yè)動因將作業(yè)成本分配給產品，保證了產品成本的準確性和可追溯性。

1．2強調產品成本的完整性

與傳統(tǒng)的制造成本法相比，作業(yè)成本法的成本更加完整，產品成本不僅包括生產費用，還包括傳統(tǒng)的期間成本，真正能夠為成本決策提供信息支持。與傳統(tǒng)的制造成本法相比，作業(yè)成本法強調成本支出的合理性和有效性更，而不論其是否與產品生產直接相關，只要是相關的和合理的支出，都應當歸入產品成本。

1．3強調成本的可追溯性

在作業(yè)成本計算法下，企業(yè)以作業(yè)為中心，以成本動因作為資源耗費分配和作業(yè)成本分配的依據(jù)，增強了產品成本的可追溯性，使得一些不可以控制的成本變得可控，有利于明確成本責任。

1．4有助于消除浪費

作業(yè)成本法強調成本支出的合理性和有效性，不允許損失和浪費進入產品成本，因為損失和浪費不能創(chuàng)造價值，是不能被產品的購買者所認可的。因而只能將損失和浪費歸為期間成本。作業(yè)成本法的這一思想能夠激勵企業(yè)消除非增值作業(yè)，降低產品成本。

2煤炭企業(yè)成本管理現(xiàn)狀

當前，煤炭企業(yè)的成本管理制度是建立在傳統(tǒng)的成本法下的，比較注重生產過程中成本的核算和控制，不注意從源頭上對成本進行分析，成本責任不清晰，成本控制效果不好，容易迷失成本管理的方向。

2．1煤炭企業(yè)成本結構的特點

由于煤礦生產環(huán)境的原因，間接成本比重大，費用分配的準確性比較差。例如，煤炭在開采過程中，需要大量地使用坑木代用品、木材、專用開采工具等，這些都不構成產品實體，需要分配計入產品成本;為了防止水、火、煤塵、瓦斯、斷層、冒頂?shù)劝踩鹿实陌l(fā)生，需要增加安全支出，這些費用與產品的聯(lián)系性比較小，分配的準確性也比較差;另外煤炭企業(yè)地質和煤層的勘測費用也比較高，這些費用與產品的聯(lián)系性更小，分配的準確性也更差。原煤在開采前還要進行疏水準備，對開采工藝進行選擇、對工作面進行布置、設備配置等等，也會投入大量的成本，也需要分攤計入產品成本。煤炭開采勞動密集，工作環(huán)境惡劣、勞動強度大、服務年限短，各種補貼、津貼支出比較高;環(huán)境治理與棄置費用也比較高，也需要分攤計入產品成本。經(jīng)過上述分析可以看到，煤炭企業(yè)產品生產的間接成本占絕對的比重，采用傳統(tǒng)的成本核算方法，難以保證成本核算的準確性，同時也不利于落實成本責任，不利于成本管理。

2．2煤炭企業(yè)成本管理的現(xiàn)狀

煤炭企業(yè)總部每年都要向下屬各部門下達成本目標，各部門依據(jù)此目標進行層層分解和落實。首先是各部門年初根據(jù)總部下達的產量、收入和利潤等指標倒推出目標成本;其次是各部門將成本指標在不同產品、責任單位之間進行分解;最后是各部門在年底將原煤實際成本與目標成本進行比較，確定節(jié)約或超支差異，分析其原因，并為下一階段的成本管控提供依據(jù)。

2．3煤炭企業(yè)成本管理存在的問題及原因

2．3．1成本信息準確性差，難以為成本管理提供有效的支持

傳統(tǒng)成本管理缺乏對作業(yè)流程工序的分析，而煤炭企業(yè)的生產過程分為掘進、運輸、提升、排水等多個環(huán)節(jié)，采用單一的費用分配方法，導致產品成本缺乏準確性，難以為成本管理提供有效的支持。

2．3．2成本管理理念落后，成本管理責任落實不到位

目前，我國大多數(shù)煤礦企業(yè)成本管理觀念仍然停留在財務會計成本階段，成本信息不準確，不能夠為成本管理提供有效的支持。首先煤炭企業(yè)的成本管控對象主要是產品成本，成本項目主要是材料、人工、制造費用等，不核算責任單位成本，不設置責任單位成本項目，屬于核算型的成本系統(tǒng)，而不是管理型的，成本的可追溯性不強，與責任單位脫節(jié)。大部分煤礦企業(yè)的成本考核基本流于形式，成本責任由煤礦企業(yè)自身承擔，并不會深入責任追究。由于企業(yè)缺乏完善的懲罰獎勵措施，因而不能有效激勵和懲戒相應的責任人員。

3作業(yè)成本對于煤炭企業(yè)的意義

3．1提高了成本信息相關性，有助于成本決策

作業(yè)成本法以作業(yè)為中心，其成本核算對象涉及企業(yè)生產經(jīng)營的全過程，它通過作業(yè)識別和分析，通過對作業(yè)成本的確認和計量，將資源分配到作業(yè)，再將作業(yè)成本歸集到產品，能夠提供相對準確的產品成本信息。

3．2增強了成本的可控性，有助于強化成本管理

在成本計算的過程中，經(jīng)過追蹤分析企業(yè)全部與產品相關聯(lián)的作業(yè)活動，企業(yè)還可以達到減少非增值作業(yè)部分的目的，提升企業(yè)的增值作業(yè)，從而優(yōu)化企業(yè)的作業(yè)鏈和價值鏈，增加產品所包括的顧客價值。

4作業(yè)成本法核算模型的建立

4．1識別和建立作業(yè)中心

對于大多企業(yè)來說，其供產銷的過程都是重復執(zhí)行特定化和標準化作業(yè)的過程。每個企業(yè)都是作業(yè)的集合體，其產品生產是對每項作業(yè)的消耗，最終導致成本的發(fā)生。(1)識別和認定作業(yè)。例如，根據(jù)工作職能，可以把煤炭企業(yè)的回采、掘進、開拓、運輸、通風、排水、供電等分別識別和認定為一項作業(yè)。(2)作業(yè)中心。對大多數(shù)企業(yè)而言，在作業(yè)成本法的實施過程中，管理者只需要關注為數(shù)不多的幾個重要的作業(yè)即可。因此，應當對同質作業(yè)進行合并，以建立作業(yè)中心。例如，煤炭企業(yè)的回采作業(yè)、掘進作業(yè)、開拓作業(yè)都是相互聯(lián)系的，它們共同構成一個生產作業(yè)中心，原煤產量是該作業(yè)中心的主要成本動因。美國的惠普公司曾經(jīng)就是因為選擇了過多的成本動因，從而導致作業(yè)的信息量過于冗雜，使管理者在進行成本決策時很難確定工作應該關注的重點，反而更不利于企業(yè)解決在管理過程中遇到的瓶頸問題，進而導致了作業(yè)成本法的失敗。

4．2建立作業(yè)成本庫，歸集資源成本

成本庫是企業(yè)各項作業(yè)發(fā)生成本的歸集，每個成本庫是由相同性質的成本動因組成，即是由相同的成本動因解釋的成本，它對庫內同質費用的耗費水平負有責任。成本庫的作用在于體現(xiàn)出其所屬的作業(yè)中心而引發(fā)的成本，所以應按作業(yè)中心而設置。

4．3計算作業(yè)成本

將資源庫成本，按照成本動因，追溯到每一個作業(yè)中心，從而計算出每一作業(yè)中心成本。例如，可以按照員工人數(shù)，將工資成本庫成本，分配計入回采作業(yè)、掘進作業(yè)、開拓作業(yè)中心成本庫。

4．4計算產品成本

對于可以直接追溯到產品的原材料等直接成本，其計入產品成本的方法與傳統(tǒng)成本法無異。而對于其他的則按照成本動因進行動因追溯。將作業(yè)中心庫成本，按成本動因追溯到各種產品，從而計算出原煤總成本及單位成本。例如，將回采作業(yè)、掘進作業(yè)、開拓作業(yè)中心的成本，按照產量動因分配計入各產品成本。

5結束語

作業(yè)成本法的成功實施是需要時間的，公司的業(yè)務量越大，所需要的時間也就越長，一般需要三年左右的時間。因此，在選擇作業(yè)成本法時，一定要結合成本效益原則權衡利弊，要先做好基礎工作，不可盲目冒進。

作者:宋銀來 單位:中國平煤神馬集團